Cass. civ., sez. V trib., sentenza 02/02/2023, n. 03281

ciato la seguente

SENTENZA

Sul ricorso iscritto al numero n. 27634 del ruolo generale dell’anno 2016, proposto da Case Case s.r.l. , in persona de l legale rappresentant e pro tempore, rappresentata e difesa, giusta procura speciale a margine del ricorso, dall’Avv.toSalvatore M e dall’Avv.to M P, elettivamente domiciliata presso lo studio legale tributario Santacroce- Procida-Fruscione sito in Roma Via G.B. Vico n. 22;
-ricorrente- Oggetto: Oggetto :Tributi Ires, Irap e Iva 2009 Art. 37-bis del d.P.R. n. 600 del 1973

Contro

Agenzia delle entrate, in persona del Direttore pro tempore , domiciliata in Roma, Via dei Portoghesi n. 12, presso l’Avvocatura Generale dello Stato che la rappresenta e difende;
-controricorrente– per la cassazione della sentenzadella Commissione tributaria regionale delFriuli Venezia- Giulia 252 /0 3 /201 6 , depositata in data 15 settembre 2016,non notificata;
Udita la relazione svolta in data 26 gennaio 2023, dal Consigliere M G P D V di N nella pubblica udienza ai sensi dell'art. 23, comma 8-bis, d.l. 28 ottobre 2020 n. 137, convertito, con modificazioni, dalla L. 18 dicembre 2020 n. 176;
udito il P.M. in persona del Sostituto Procuratore Generale M V che ha confermato le proprie conclusioni scritte di rigetto del ricorso;
udito per l’Agenzia delle entrate l’Avv.to dello Stato L F.

FATTI DI CAUSA

1.Sulla base di p.v.c. della Guardia di Finanza, l’Agenzia delle entrate notificò alla società Case Case s.r.l. un avviso di accertamento con il quale recupera va , ai fini Ires, Irap e Iva ( oltre sanzioni ) per l’anno 2009, maggiori ricavi in relazione a una fattispecie ritenuta elusiva, ai sensi dell’art. 37-bis del d.P.R. n. 600/73, che si snodava attraverso una serie di atti.In particolare, dalle indagini era emersa la seguente sequenza fattuale: 1) il18.11.2007, Case Case costituiva la SERSTA s.r.l., avente sostanzialmente la medesima compagine sociale della contribuente;
2)il 21.12.2007, Case Case cedeva a SERSTA alcuni terreni destinati alla realizzazione di una centrale elettrica a biomasse per il corrispettivo di euro 472.000,00;
3) il 30.1.2008, i soci della SERSTA stipulavano con Elettrostudio Energia s.r.l. un contratto preliminare per la cessione della totalità delle quote sociali per euro 3.780.000,00;
4) nel corso del 2008, giusta perizia di stima del complesso aziendale della SERSTA, i soci procedevano alla rivalutazione delle rispettive partecipazioni sociali “non qualificate” ai sensi della legge n. 244 del 2007,versando un’imposta sostitutiva del 2% del valore di ciascuna quota;
5) il 2 aprile 2009,

CASE

Case e SERSTA stipulavano un contratto di permuta immobiliare (a parità di valori in euro 152.620,00) necessaria per la regolarizza zione de l perimetro dell’area in cui sarebbe sorta la futura centrale elettrica;
6) il 5 maggio 2009, veniva concluso il contratto definitivo di cessione delle quote della SERSTA alla Elettrostudio Energia s.r.l. per l’importo complessivo di euro 3.850.000,00. Da qui il disconoscimento da parte dell’Amministrazione della cessione da parte dei soci diSER.STA della totalità delle quote a Elettrostudio Energia e la riqualificazione dell a complessiva operazione come cessio ne immobiliare direttamente in capo a Case Case, essendo finalizzata ad un indebito risparmio di imposta (pari alla tassazione al 12,5% della plusvalenza generatasi sulla differenza tra corrispettivo pattuito e valore rivalutato delle quote sociali in luogo della tassazioneordinaria in capo alla contribuente in casodi cessione diretta di terreno ad Elettrostudio Energia ) .

2.Avverso tale avviso di accertamento,la società contribuente propose ricorso dinanzi alla Commissione tributaria provinciale di Gorizia che, con sentenza n. 75/01/2014, lo accolse.

3.Avverso la suddetta sentenza l’Agenzia propose appello principale e la società contribuente appello incidentale dinanzi alla Commissione tributaria regionale del Friuli Venezia-Giulia che, con la sentenza n.252/03/2016, depositata il 15.09.2016, accolse l’appello dell’Ufficio confermandola legittimità dell’impugnato avviso di accertamento.

4.In punto di diritto, per quanto di interesse, la CTR ha affermato che: 1)in pendenza dei complessi iter già avviati da Elettrostudio Energia per il rilascio sia della autorizzazione integrata ambientale ( A.I.A.) che dell’autorizzazione unicaper la costruzione e l’esercizio della centrale elettrica a biomasse, era poco rispondente a normale logica la costituzione, nel novembre del 2007, di una specifica società (SERSTA) motivata “dal solo scopo di costituire la centrale” non potendo questa divenire titolare di autorizzazione unica nell’ambito e a conclusione di procedimenti ai quali non aveva dato impulso;
2) la completa assenza di qualsiasi elemento documentale successivo all’ “accordo verbale di massima” del 2006 (in base al quale i soci di Case Case interessati all’iniziativa avrebbero trasferito in una newco i terreni e la Elettrostudio Energia avrebbe ad essa apportato l’autorizzazione unica eil know how, con capitale da sottoscriversi al 95% dalla Elletrostudio Energia) non consentiva di comprendere appieno la portata nonché i risvolti temporali e giuridici di detto accordo;
3) l’attuazione dell’accordo verbale era stata affermata essere venuta meno per la SERSTA a gennaio 2008, a ridosso della cessione dei terreni dalla Case Case;
4) dal preliminare di cessione di quote della SERSTA a Elettrostudio del 30.1.2008 non si evinceva il richiamo ad alcun precedente accordo;
5) in atti non era stato versato l’atto costitutivo/ statuto della SERSTA idoneo a documentare l’affermazione di parte che la detta società sarebbe stata costituita “al solo scopo di costruire la centrale”;
6) la collocazione a bilancio del terreno tra i “beni in rimanenza” e non tra le “immobilizzazioni materiali” denotava che il terreno era stato considerato quale parte dell’attivo circolante, bene- merce e non come bene–fattore produttivo, come avrebbe dovuto essere in una società avente per oggetto sociale la produzione d’energia;
7) non era convincente l’assunto della contribuente sulla non incongruenza del valore paritario attribuito ai terreni oggetto di permuta nell’aprile del 2009, in quanto l’attribuzione di un valore uguale non era certamente rispondente all’interesse societario Case Case, ma era evidente che l’attribuzione di un valore di cessione elevato al terreno avrebbe rimesso significativamente in discussione con Elettrostudio il valore finale di cessione delle quote di SERSTA;
corrispondente antieconomicità andava constatata per la cessione del dicembre 2007;
8) nella specie , era integrata la fattispecie di cui al comma 3, lett. b) dell’art. 37-bis del d.P.R. 600/73 (“conferimento in società nonché negozi aventi ad oggetto il trasferimento o il godimento di aziende”) in quanto - premesso che la nozione di azienda andava valutata in termini dinamici nel senso che, verificata l’idoneità anche solo potenziale allo svolgimento di una attività produttiva, il mancato esercizio dell’azienda al momento del trasferimento non escludeva la possibilità di configurare come azienda ilcomplesso dei beni trasferiti- vi era piena cognizione ab origine (ovvero all’atto della cessione del terreno) da parte della maggioranza dei soci di Case Case - anche alla luce del valore attribuito al complesso dei beni ceduto in data 21.12.2007 a SERSTA (costituente unico asset di SERSTA) nel preliminare del 30.1.2008 – che trattavasi non già di uno statico “terreno” ma di una “ specifica realtà dotata essa stessa di una complessiva attitudine all’esercizio d’impresa”;
9) essendo integrata la fattispecie di cui al comma 3, lett. b) dell’art. 37-bis cit., trovavano legittima applicazione i commi 1 e 2 del medesimo articolo.

5.Avverso la suddetta sentenza la società contribuente propone ricorso per cassazione affidato ad otto motivi cui resiste con controricorso l’Agenzia. RAGIONI DELLA DECISIONE1.Con il primo motivo, la ricorrente denuncia, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 4 c.p.c., la nullità della sentenza per violazione dell’art.329 c.p.c. per non avere la CTR dichiarato inammissibile l’appello dell’Ufficio non avendo quest’ultimo impugnato, con conseguente passaggio in giudicato, la statuizione - concretante autonoma ratio decidendi- della sentenza di primo grado relativa al pregiudiziale accertamento della carenza di legittimazione passiva di Case Case attesa l’estraneità di tale società alle operazioni poste in essere successivamente alla cessione dei terreni.

1.1.Ilprimo motivo è infondato.

1.2.Nella sentenza di primo grado, la CTP accoglieva il ricorso della contribuente ritenendo fondata l’eccezione pregiudiziale afferente la carenza di legittimazione passiva di quest’ultima, quale soggetto estraneo alle operazioni poste in essere successivamente alla cessione dei terreni. In particolare, ad avviso del giudice di prime cure, la tesi dell’Amministrazione - secondo cui le operazioni apparentemente imputabili a SERSTA erano riconducibili alla contribuente per il fatto che la maggioranza delle quote di entrambe le società fosse detenuta dagli stessi soggetti - non aveva fondamento atteso che , stante la diversità della compagine sociale di Case Case e di SER.STA ( “il 36% della Case Case apparteneva a soggetti diversi da quellicostituenti la SERSTA di cui il 29% delle quote apparteneva, ancora, a soggetti ulteriormente diversi”), “erano diversi, sia giuridicamente che di fatto, i soggetti che [ avevano ] posto in essere la cessione dei terreni e la cessione successiva delle quote sociali a cui Case Case in quanto tale [doveva] ritenersi totalmente estranea. Poiché l’accertamento riguarda[va] imposte derivanti da quest’ultima operazione totalmente al di fuori dell’ambito operativo di Case Case ne deriva[va] la mancanza di coinvolgimento diretto di quest’ultima e, di conseguenza la carenza di legittimazione passiva” (v. pagg.

8-9 del ricorso). Invero, dall’esame degli stralci dell’atto di appello riportati nel controricorso (pagg. 11-12) si evince che l’impugnativa dell’Ufficio, lungi dal concernere esclusivamente la questione della corretta applicazione, sul piano oggettivo, da parte del giudice di prime cure dell’art. 37-bis cit., era imperniata sulla specifica contesta zione dell’asserito difetto di legittimazione passiva di Case Case, sul presupposto della fruizione da parte di quest’ultima, quale venditore reale, di indebiti vantaggi fiscali tramite una sequenza di negozi, ad iniziare dalla costituzione di una società ( SERSTA ) avente una compagine sociale sostanzialmente identica e costituita per la finalità elusiva della vicenda (“ non quindi dirsi carente di legittimazione passiva l’appellata società dal momento che è stata proprio Case Case a beneficiare dell’indebito risparmio d’imposta a prescindere dai soci che non sono entrati a fare parte della newco”;
….Alla luce di quanto esposto risulta del tutto inappropriato il ruolo che il giudice di prime cure riserva all’appellata nella complessa vicenda in esame che risulterebbe addirittura estranea alla vicenda e quindi priva di ogni responsabilità. Erroneamente il Collegio ha attribuito alla Case Case il ruolo che è invece proprio della SERSTA, la quale è un mero SPV (“special purpose vehicle”) cioè soggetto costituito appositamente per la conclusione di specifiche operazioni. E’ di tutta evidenza che è l’odierna appellata ad avere tratto vantaggio dall’operazione complessivamente considerata mediante il soggetto SPV rappresentato da SERSTA. De resto è la stessa controparte a confermare l’interesse di Case Case alla cessione dei terreni in questione sui quali si sarebbe dovuta realizzare la centrale da parte della Elettrostudio;
la costituzione della newco, grazie alla quale è stata effettuata la compravendita è stata lo strumento che ha consentito di ottenere un indebito risparmio di imposta” pag. 8 appello riportato nel controricorso).