Cass. civ., sez. V trib., sentenza 26/08/2004, n. 17022

Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:
Dott. P G - Presidente -
Dott. M A - Consigliere -
Dott. B S - Consigliere -
Dott. F E - rel. Consigliere -
Dott. D C S - Consigliere -
ha pronunciato la seguente:

SENTENZA
sul ricorso proposto da:
MINISTERO DELL'ECONOMIA E DELLE FINANZE, in persona del Ministro pro tempore, elettivamente domiciliato in

ROMA VIA DEI PORTOGHESI

12, presso l'AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che lo rappresenta e difende ope legis;



- ricorrente -


e da
AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Ministro pro tempore, elettivamente domiciliato in

ROMA VIA DEI PORTOGHESI

12, presso l'AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che lo rappresenta e difende ope legis;



- ricorrente -


contro
CIT DI BADÀ RENATO &
C SNC;

- intimato-
avverso la sentenza n. 71/01 della Commissione tributaria regionale di TORINO, depositata il 15/10/01;

udita la relazione della causa svolta nella Pubblica udienza del 16/04/04 dal Consigliere Dott. E F;

udito il P.M. in persona del Sostituto Procuratore Generale Dott. CICCOLO P P M che ha concluso per l'accoglimento del ricorso.
SVOLGIMENTO DEL PROCESSO
In data 15.5.1992 l'Ufficio II.DD. di Cossato notificava alla s.n.c. CIT di Bada Renato un avviso di accertamento parziale ex art. 41 bis d.p.r. n. 600/1973 relativamente all'anno 1985, avverso il quale non
veniva proposta impugnazione. Successivamente, e precisamente in data 30.6.1992, la società presentava però dichiarazione integrativa di condono ai sensi dell'art. 38 L. 413/1991 per gli anni dal 1985 al 1990. Malgrado ciò l'Ufficio procedeva all'iscrizione a ruolo della maggiore imposta accertata per il 1985 e notificava cartella esattoriale che la contribuente impugnava affermandone la nullità in quanto emessa in violazione dell'art. 33 comma 1 L. 413/1991 che, a suo giudizio, imponeva di considerare i periodi di imposta per i quali erano stati notificati accertamenti parziali come non accertati, e pertanto suscettibili di definizione con condono c.d. tombale, come nella specie si era verificato.
L'Ufficio si costituiva e contestava la fondatezza della tesi di controparte rilevando che la società nel presentare la dichiarazione integrativa non aveva compilato la sezione dedicata alla definizione delle controversie relative agli accertamenti parziali, come avrebbe dovuto fare giacché questi andavano definiti autonomamente, salvo il caso, non ricorrente nella fattispecie, di accertamenti notificati dopo la presentazione dell'istanza di condono.
La Commissione Tributaria Provinciale accoglieva il ricorso ritenendo che a norma del cit. art. 33 gli accertamenti parziali ex art. 41 bis dovessero ritenersi non notificati, ma la sentenza veniva appellata dall'Ufficio dinanzi alla Commissione Tributaria Regionale di Torino, che però, con sentenza n. 71/6/01, depositata il 15.10.2001 e non notificata, confermava la decisione di primo grado. Per la cassazione della sentenza di appello hanno proposto ricorso, notificato il 15/22 aprile 2002, il Ministero dell'Economia e delle Finanze e l'Agenzia delle Entrate, deducendo violazione e falsa applicazione degli artt. 33, 34, 36, 38 L. n. 413/1991, nonché motivazione omessa, insufficiente e contraddittoria su punto decisivo della controversia.
Nessuna attività difensiva ha svolto nella presente fase la società intimata.
MOTIVI DELLA DECISIONE
Con l'unico complesso motivo articolato i ricorrenti hanno dedotto i vizi in premessa specificati censurando l'affermazione dei giudici di merito secondo la quale "ai fini del condono c.d. tombale, i periodi di imposta nei quali non è stato emesso alcun accertamento devono essere completamente equiparati a quelli per i quali è stato emesso un accertamento parziale ex art. 41 bis", e sostenendo viceversa che il condono tombale impedisce ogni ulteriore accertamento (parziale o non) ma non travolge l'accertamento parziale notificato prima della presentazione dell'istanza di condono ex art. 38 L. 413/1991, che imporrebbe necessariamente, ai fini della definizione del relativo periodo di imposta, la presentazione di dichiarazione integrativa semplice ex art. 32 o 34 della cit. legge.
Il ricorso, così come formulato, è infondato.
Ed infatti, per quanto attiene al vizio di motivazione dedotto, con censura tra l'altro estremamente generica, esso certamente non sussiste avendo la CTR di Torino
chiaramente indicato le ragioni della decisione assunta, con l'esposizione di argomentazioni, come si vedrà, pienamente condivisibili, che rendono di tutta evidenza la ratio decidendi e quindi l'iter logico seguito dal giudicante nella formazione del suo convincimento.
Ma infondato è anche l'altro profilo di censura dedotto dall'A.F. Come questa Corte ha più volte recentemente avuto modo di ribadire, così consapevolmente e motivatamente discostandosi dall'orientamento in precedenza talvolta assunto sul punto specifico relativo ai riflessi del condono tombale sugli accertamenti parziali precedentemente notificati, la L. n. 413/1991 prevedeva una duplice modalità di godimento della definizione agevolata della pendenza tributaria per il contribuente al quale fosse stato notificato un avviso di accertamento parziale relativamente ad un periodo d'imposta condonabile: "La prima, costituita dalla presentazione di una dichiarazione integrativa semplice, ai sensi dell'art. 32, 1 co. L. n. 413/1991, che non comportava la definizione automatica del periodo
d'imposta al quale si riferiva l'accertamento parziale e l'estinzione della controversia insorta con la sua impugnazione, ma soltanto l'improseguibilità del giudizio, ove l'imponibile indicato nella dichiarazione non fosse inferiore a quello parzialmente accertato, e che non costituiva ostacolo all'ulteriore attività degli uffici tributali diretta all'accertamento dell'imponibile dell'intero periodo, alle condizioni e nei limiti indicati dal successivo art. 37 ... La seconda, rappresentata dalla presentazione di una dichiarazione integrativa con definizione automatica, a norma dell'art. 38, 2 co. L. n, 413/91, che includesse anche il periodo d'imposta al quale ineriva l'accertamento parziale, l'efficacia della quale era condizionata al versamento, con riferimento a ciascuna imposta condonabile, di importi percentuali variamente parametrati in relazione all'ammontare dell'originaria dichiarazione ed alle diverse categorie di contribuenti ... La formulazione dell'art. 33, 1 co. L. n. 413/1991, dal quale si desume la definibilità con dichiarazione
integrativa semplice anche delle controversie insorte con l'impugnazione degli accertamenti parziali, non autorizza, infatti, un'interpretazione limitativa delle disposizioni contenute nell'art. 38, 1 e 2 co. cit. a termini dei quali il c.d. condono tombale si estendeva a tutte le imposte e periodi di imposta in relazione ai quali non erano scaduti i termini per l'accertamento alla data del 31 dicembre 1991, in essi compresi quelli relativamente ai quali erano già stati notificati accertamenti parziali, giacché dalla stessa deriverebbe, in contrasto con il testo e la ratio della norma, l'impossibilità delle definizione automatica di una parte dell'imponibile dei periodi condonabili, benché tutti i redditi originariamente denunciati dal contribuente dovessero essere inclusi per l'intero nella dichiarazione integrativa ed in base al loro ammontare complessivo dovessero essere determinati i versamenti necessari al godimento del beneficio. Ancora più arbitraria sarebbe, poi, la sottintesa convinzione che soltanto una sostanziale adesione agli accertamenti parziali, mediante la presentazione di una corrispondente dichiarazione integrativa, avrebbe consentito al contribuente di godere della definizione automatica (cfr. Cass. Civ. sez. 5^, sent. 8 agosto 2000, n. 10385), poiché presupporrebbe l'imposizione per la fruizione del c.d. condono tombale di un doppio c.d. arbitrario obbligo, tenuto conto del riferimento temporale agli accertamenti parziali notificati fino al 20 giugno 1993, del pagamento degli importi percentuali sulle imposte lorde e le addizionali risultanti dalle dichiarazioni originarie e del versamento delle imposte sugli interi imponibili parzialmente accertati, ancorché collegabili questi ultimi, come in specie, ad un'attività espletata dagli uffici finanziari dopo il verificarsi delle condizioni per l'esercizio del diritto al godimento della definizione automatica." (v. Cass. 26.9.2003, n. 14311, cfr. Cass. N. 13501/2003;
Cass. 5.9.2003, n. 12986). In totale sintonia con la giurisprudenza di legittimità testè richiamata, ritiene il collegio non potersi che ribadire in questa sede che la previsione del c.d. condono tombale, così come regolato dal cit. art. 38, attesa la formulazione della norma in termini estremamente ampi quanto ai presupposti di applicazione, e sintetici ma univoci quanto ai suoi effetti, non lascia spazi di possibilità per un'interpretazione restrittiva, volta ad escludere l'applicabilità del beneficio ai redditi colpiti da accertamento parziale, dovendo anzi i periodi d'imposta interessati da un simile provvedimento, ritenersi implicitamente richiamati dalla disposizione in esame proprio in conseguenza dell'esclusione dei soli periodi indicati nel comma 1 dell'art. 34 (art. 34: "Per i periodi di imposta relativamente ai quali ... è stato notificato accertamento in rettifica o d'ufficio diverso dall'accertamento parziale di cui all'art. 41 bis del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600... "), ne'
autorizza ad ipotizzare effetti minori, o comunque diversi, dalla definizione automatica dell'intera imposta sul reddito dovuta dal contribuente per ciascun periodo interessato;
effetti, questi, che il legislatore ha ricollegato alle sole condizioni espressamente previste dalla norma in via generale, senza nessuna particolare formalità per l'ipotesi di richiesta di condono per periodi d'imposta oggetto di accertamenti parziali. Da qui la conseguenza, correttamente posta in evidenza del giudice di merito, della sostanziale irrilevanza, ai fini e per gli effetti del c.d. condono tombale, degli accertamenti parziali eventualmente emessi dall'Ufficio, così come può evincersi anche dal contenuto dell'art. 33 comma 1, che non a caso dispone che ai fini dell'applicazione delle disposizioni contenute nel titolo 6^ della L. n. 413/1991 "i periodi d'imposta per i quali sono stati notificati accertamenti parziali di cui all'art. 41 bis ... si considerano non accertati, fermo restando quanto disposto dall'art. 36": considerare "non accertato" un periodo d'imposta per il quale sia stato emesso un accertamento parziale, infatti, altro non può significare che considerare quell'accertamento tamquam non esset. Nè a diversa conclusione potrebbe in ogni caso indurre nella controversia in esame, la riserva del legislatore racchiusa nel richiamo al disposto dell'art. 36, contenuto nella disciplina della c.d. dichiarazione integrativa semplice (art. 33 cit). Ed infatti, come puntualmente chiarito dalla CTR, quest'ultima disposizione, nella sua formulazione originaria, effettivamente faceva salvi, a certi fini, anche gli accertamenti parziali emessi dall'Ufficio, ma a condizione che essi fossero stati adottati prima della data di entrata in vigore della L. n. 413/1991. Questa condizione non può ritenersi realizzata nel caso di specie, posto che l'accertamento del quale si discute risulta notificato il 15.5.1992, e quindi ben oltre il 30.12.1991, data di entrata in vigore della L. n. 413/1991. La circostanza poi che l'art. 36 suddetto sia stato modificato con D.L. 23.1.1993 n. 16, al fine di "salvare" gli effetti degli accertamenti
parziali notificati fino al 31.3.1993, è del tutto ininfluente sulla definizione della presente controversia, essendo quella modifica intervenuta solo successivamente al perfezionamento del condono tombale richiesto dal contribuente (30.6.1992), senza ovviamente poter retroattivamente incidere su situazioni per effetto del condono stesso da ritenersi già definite.
Concludendo, pertanto, ravviso di accertamento parziale notificato al contribuente nel caso in esame, relativamente all'anno 1985, doveva ritenersi ininfluente ai fini del condono tombale dal medesimo richiesto ex art. 38 L. n. 413/1991, essendo quel periodo d'imposta necessariamente compreso nella definizione automatica prevista dalla citata norma, che a tal fine non prescriveva particolari formalità o condizioni, e non potendosi indicazioni di segno contrario desumere dalla riserva formulata dal legislatore all'art. 33, con il richiamo dell'art. 36, risultando quest'ultimo, nella sua formulazione originaria, vigente ratione temporis al momento della definizione del condono, non applicabile alla fattispecie, riguardante avviso di accertamento parziale notificato soltanto successivamente all'entrata in vigore della L. n. 413/1991. A tali principi essendosi attenuta la CTR del Piemonte con la sentenza impugnata, ne discende l'insussistenza del vizio di violazione di legge denunciato, e quindi l'infondatezza del ricorso in esame, che deve dunque essere rigettato.
Nulla deve disporsi per le spese del giudizio di legittimità non avendo in esso il contribuente svolto alcuna attività difensiva.