Cass. civ., sez. V trib., sentenza 22/12/2016, n. 26735

1. Z.M.L., nella qualità di erede di D.P., ex dipendente del Consorzio Autonomo del Porto di Genova, presentava istanza di rimborso Irpef e addizionale comunale e regionale per gli anni 2006, 2007, con riferimento a ritenute fiscali indebitamente effettuate dall'Inps sul trattamento previdenziale integrativo, che era stato tassato nella misura del 100 per cento, mentre avrebbe dovuto, secondo la ricorrente, essere assoggettato a tassazione agevolata nella misura dell'87, 50% . Avverso il diniego dell'Amministrazione finanziaria proponeva ricorso, e la Commissione Tributaria Provinciale di Genova, con sentenza n. 194/13/2010, dichiarava dovuto il rimborso. L'Ufficio impugnava la sentenza e la Commissione Tributaria Regionale della Liguria rigettava l'appello, compensando le spese di lite.

L'Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso per cassazione, svolgendo un unico motivo. Hanno resistito con controricorso D.P.M. e D.P.D., in qualità di eredi di Z.M.L..

2. Con l'unico motivo di ricorso, l'Agenzia delle entrate censura la sentenza impugnata, deducendo la violazione e falsa applicazione del combinato disposto del D.Lgs. n. 124 del 1993, artt. 7 e 7 bis, art. 13, comma 8, (coma modificato dalla L. n. 335 del 1995, art. 11) e del D.P.R. n. 917 del 1986, art. 48 bis (ora 52), comma 1, e art. 47, comma 1, lett. h - bis, (ratione temporis applicabile), e del D.Lgs. n. 47 del 2000, art. 10, comma 1, lett. f) e art. 19, in relazione all'art. 360 c.p.c. , comma 1, n. 3.

L'Ufficio ricorrente lamenta l'errore in diritto in cui è incorso il giudice di appello, il quale si sarebbe fondato sulla erronea interpretazione della disciplina delle forme pensionistiche complementari, contenuta nel D.Lgs. n. 124 del 1993 , come modificata dalla L. n. 335 del 1995, art. 11, comma 8 e richiamata ai fini fiscali che qui interessano.

Secondo il ricorrente la tassazione su base imponibile ridotta all'87,50% nella fase della erogazione delle prestazioni non è applicabile alle prestazioni pensionistiche erogate dal Fondo Cap istituito presso l'INPS, in quanto esse non possono considerarsi "prestazioni comunque erogate in forma di trattamento periodico ai sensi del D.Lgs. n. 124 del 1993 , alle quali faceva riferimento l'art. 48 - bis, comma 1, del Tuir "ratione temporis" applicabile.

3. La censura è fondata.

Il profilo di diritto verte sul trattamento fiscale delle erogazioni pensionistiche correlate ai fondi integrativi di previdenza, nella specie costituiti presso l'INPS, alla luce dell'interrogativo se a dette erogazioni debba applicarsi il regime speciale di assoggettamento a tassazione nella misura dell'87,50% dell'ammontare lordo, anche in relazione alle erogazioni successive al 31 dicembre 2000. L'impugnata sentenza ha ritenuto, a questo riguardo, di non fare alcune differenziazione, affermando, che "il trattamento di pensione in esame integra quello pubblico, e trae origine dalla iscrizione del lavoratore al Fondo speciale CAP, assumendo natura complementare rispetto a quella che gli spetta in forza dell'iscrizione all'assicurazione generale obbligatoria. Di conseguenza, l'unicità e la contestualità d'erogazione in un unica soluzione di due trattamenti non influisce sulla ontologica diversità sostanziale dei due trattamenti previdenziali, sicchè quella per cui è causa, qualificata come complementare, è disciplinata dal D.Lgs. n. 124 del 1993 ".

Osserva questa Corte che il trattamento pensionistico erogato dal Fondo del Consorzio autonomo del Porto di Genova (CAP), confluito nell'Inps a decorrere dal 1 gennaio 1987, ha natura complementare in quanto costituisce una prestazione in forma di rendita realizzata in modo volontario con lo scopo di integrare la pensione pubblica al fine di garantire all'avente diritto un adeguato tenore di vita nell'età pensionabile.

Ne consegue che l'erogazione da parte dell'Inps di una unica somma comprensiva dell'assicurazione generale obbligatoria e della previdenza complementare non incide sulla natura integrativa del trattamento complementare, posto che si tratta di due titoli giuridici differenti.

Quanto al fatto che il fondo in parola non sarebbe sottoposto a vigilanza COVIP, mette conto osservare che dal sito internet della COVIP emerge che, nella sezione "Albo fondi pensione" sono annoverati i "Fondiinps".

Il paradigma normativo a cui fare nella specie riferimento stabilisce al D.P.R. n. 917 del 1986, art. 48, comma 7 bis, come introdotto dalla L. n. 335 del 1995, art. 11, comma 8, entrato in vigore il 17 agosto 1995, che le prestazioni periodiche indicate nell'art. 47, comma 1, lett. h) bis, dello stesso decreto presidenziale costituiscono reddito per l'87,5 dell'ammontare corrisposto e non per il loro intero ammontare. Successivamente, la disposizione di cui al D.P.R. n. 9, art. 8 bis, lett. d) (introdotta, con effetto dal 1 gennaio 1998, dal D.Lgs. 2 settembre 1997, n. 314, art. 4) ha stabilito che le prestazioni periodiche richiamate all'art. 47, comma 1, lett. h) bis, dello stesso decreto presidenziale, non sono più soggette alle disposizioni dell'art. 48, dello stesso decreto presidenziale (nel testo sostituito, con effetto dal 1 gennaio 1998, dal D.Lgs. n. 314 del 1997, art. 3), ma continuano a costituire reddito per l'87,5 per cento dell'ammontare lordo corrisposto. La disciplina è stata in seguito ancora modificata dal D.Lgs. 18 febbraio 2000, n. 47, art. 10, comma 1, lett. f) entrato in vigore il 26 maggio 2001 con effetto decorrente però dal 1 gennaio 2001, come disposto dallo stesso D.Lgs. art. 19, comma 1, modificato dal D.Lgs. 12 aprile 2001, n. 168, art. 13, con il quale si è previsto che le prestazioni pensionistiche di cui al D.P.R. n. 917 del 1986, art. 47, comma 1, lett. h) bis, si assumono al netto della parte corrispondente ai redditi già assoggettati ad imposta, quindi sono tassabili non già solo sull'87,5 per cento dell'ammontare lordo corrisposto, ma sull'intero (Cass. n. 9996 del 15.5.2015;
Cass. n. 14310 del 20.4.2009).

Con riferimento alla medesima questione, questa Corte si è recentemente espressa, qualificando i fondi pensioni integrativi dell'assicurazione generale obbligatoria come una forma pensionistica complementare, erogabili solo in concomitanza della relativa prestazione pensionistica (Cass. 17.6.2005, n. 13095, Cass. nn. 19853, 19854, 19855, 19856, 19858,13996 del 2016). In sostanza, occorre avere riguardo alla normativa applicabile al momento in cui la prestazione pensionistica matura e viene erogata e non al momento in cui è sorto il diritto alla prestazione stessa.

A tale principio non si è conformata la CTR nella sentenza qui impugnata, avendo riconosciuto al contribuente il diritto alla liquidazione del tributo sul minore importo dell'87, 50% degli emolumenti corrisposti dall'INPS, essendo invece tassabili sull'intero, quel testo normativo non essendo più in vigore al momento, (fiscalmente rilevante) dell'erogazione assoggettata al prelievo fiscale (Cass. n. 240 del 2015, Cass. n. 30751 del 2011).

Sulla base di tali considerazioni, va accolto il ricorso dell'Agenzia, attenendo la controversia a prestazioni pensionistiche erogate successivamente al 31 dicembre 2000, e conseguentemente va cassata la sentenza impugnata, e, non essendo necessari ulteriori accertamenti di merito, ex art. 384 c.p.c. , e rigettato l'originario ricorso introduttivo con riferimento all'istanza relativa agli importi maturati dal 2006 al 2007.

In considerazione dell'epoca in cui si è consolidato l'esposto principio giurisprudenziale, si ritiene sussistano giusti motivi per dichiarare compensate tra le parti le spese dell'intero giudizio.