Cass. civ., sez. V trib., sentenza 18/07/2024, n. 19843

Numero registro generale 14856/2020 Numero sezionale 974/2024 Numero di raccolta generale 19843/2024 Data pubblicazione 18/07/2024 REPUBBLICA ITALIANA IN NOME DEL POPOLO ITALIANO LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE SEZIONE TRIBUTARIA Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati: Oggetto: RESIDENZA FISCALE DELLE PERSONE FISICHE. Presidente ROBERTA CRUCITTI PRINCIPI DI DIRITTO MICHELE CATALDI Consigliere Rel. P.U. 10/07/2024 MARCELLO MARIA FRACANZANI Consigliere RICCARDO ROSETTI Consigliere ANGELO NAPOLITANO Consigliere ha pronunciato la seguente SENTENZA sul ricorso iscritto al n. 14856/2020 R.G. proposto da: IZ CA e PR CA, nella qualità di eredi di IT CA, rappresentati e difesi, giusta procura in atti, dall'avv. Federico Genovesi ed elettivamente domiciliati presso il suo studio in Roma, via Premuda n. 16.

- ricorrente -

contro

Agenzia delle entrate, in ersona del direttore generale pro tempore, elettivamente domiciliata in Roma Via dei Portoghesi 12, presso l'Avvocatura Generale dello Stato, che la rappresenta e difende. - resistente - avverso la sentenza della Commissione tributaria Regionale del Lazio n. 5878/2019, depositata in data 24 Ottobre 2019. Udita la relazione svolta nella pubblica udienza del 10 luglio 2024 dal consigliere Michele Cataldi. Udite le conclusioni del Sostituto Procuratore Generale Michele Di Mauro, che ha chiesto il rigetto del ricorso. Numero registro generale 14856/2020 Numero sezionale 974/2024 Numero di raccolta generale 19843/2024 Data pubblicazione 18/07/2024 Udito per i ricorrenti l'avv. Federico Genovesi. Udito l'avv. Barbara Tidore per l'Avvocatura Generale dello Stato.

FATTI DI CAUSA

1. L'Agenzia delle Entrate notificò a IT CA, anagraficamente residente nel Principato di Monaco, paese a fiscalità privilegiata, l'avviso di accertamento, emesso ai sensi dell'art. 38 del d.P.R. 600 del 1973, relativo al periodo di imposta 2009, con il quale accertava il maggior reddito (costituito in parte da redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente ed in parte da redditi diversi), fondato su processo verbale di constatazione con il quale la Guardia di Finanza aveva verificato, per il periodo 2006-2010, che il contribuente aveva mantenuto sul territorio nazionale il centro dei propri interessi vitali. Il ricorso proposto dal contribuente venne accolto dalla Commissione tributaria provinciale di Roma. Proposto appello dall'Ufficio, la Commissione tributaria Regionale del Lazio, con la sentenza di cui all'epigrafe, lo ha accolto. Avverso tale decisione hanno proposto ricorso gli eredi del defunto contribuente, già parti del giudizio d'appello, affidandolo a due motivi. L'Agenzia ha resistito senza elaborare difese, in vista dell'eventuale partecipazione all'udienza di discussione. Il Sostituto Procuratore Generale dott. Michele Di Mauro, con requisitoria scritta, ha chiesto rigettarsi il ricorso. RAGIONI DELLA DECISIONE 1. Con il primo motivo di ricorso, i ricorrenti deducono ” Violazione e falsa applicazione dell'art. 2, comma 2-bis, del D.P.R. 917/1986, basata sul fatto che il contribuente CA IT abbia mantenuto in Italia il centro dei propri interessi».

1.1. La materia controversa, attinta (invero in modo inammissibile, come si dirà) dal primo mezzo di impugnazione, attiene alla residenza nello Stato delle persone fisiche, rilevante al fine di individuare i soggetti passivi dell'imposta nazionale, disciplinata dall'art. 2 del d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, applicabile ratione temporis. 2 di 12 Numero registro generale 14856/2020 Numero sezionale 974/2024 Numero di raccolta generale 19843/2024 Data pubblicazione 18/07/2024 È pacifico che, negli anni oggetto del p.v.c. e dell'accertamento, il Principato di Monaco, nel quale il contribuente era emigrato dopo essersi cancellato dalle anagrafi della popolazione residente, era considerato Stato avente un regime fiscale privilegiato, individuato come tale dal relativo decreto del Ministro delle finanze, quindi incluso nella c.d. black list (o comunque non incluso nella c.d. white list di cui all'inattuata modifica dell'art. 2, comma 2-bis, d.P.R. n. 917 del 1986, ad opera della legge 24 dicembre 2007, n. 244). Pertanto, a norma dell' art. 2, comma 2-bis, d.P.R. n. 917 del 1986, la persistente residenza nel territorio nazionale del contribuente era oggetto di presunzione legale relativa, che trasferiva al medesimo l'onere di provare l'insussistenza di alcuno dei criteri di collegamento dettati dal comma 2 della stessa disposizione, ovvero, nel caso di specie, che nell'anno qui controverso egli non avesse avuto nel territorio dello Stato «il domicilio o la residenza ai sensi del Codice civile», ma risiedesse effettivamente nello Stato nel quale era emigrato. 1.2. È bene precisare, al fine di determinare il quadro normativo di riferimento, che alla fattispecie in decisione non si applica la novella del ridetto art. 2 d.P.R. n. 917 del 1986 operata dal recente art.1 d.lgs. 27 dicembre 2023, n. 209, attuativo dell'art. 3, comma 1, lett. c), della legge delega al Governo per la riforma fiscale del 9 agosto 2023, n. 111. Pertanto, non disciplina la fattispecie concreta controversa il nuovo comma 2 dell'art. 2 d.P.R. n. 917 del 1986, il quale ora statuisce che « Ai fini delle imposte sui redditi si considerano residenti le persone che per la maggior parte del periodo d'imposta, considerando anche le frazioni di giorno, hanno la residenza ai sensi del codice civile o il domicilio nel territorio dello Stato ovvero sono ivi presenti. Ai fini dell'applicazione della presente disposizione, per domicilio si intende il luogo in cui si sviluppano, in via principale, le relazioni personali e familiari della persona. Salvo prova contraria, si presumono altresì residenti le persone iscritte per la maggior parte del periodo di imposta nelle anagrafi della popolazione residente.». Infatti, l'art. 7, comma 1, d.lgs. n. 209 del 2023, stabilisce che le disposizioni di cui all'articolo 1 si applicano a decorrere dal 1° gennaio 2024. 3 di 12 Numero registro generale 14856/2020 Numero sezionale 974/2024 Numero di raccolta generale 19843/2024 Data pubblicazione 18/07/2024 In assenza di indici relativi alla qualità di norma di interpretazione autentica della relativa disposizione (qualità del resto non compatibile con la specifica disposizione intertemporale dettata dal legislatore) e considerata la natura sostanziale della novella - che incide sulle condizioni fattuali che determinano la soggettività passiva rispetto all'imposizione e sull'onere della relativa prova- tale ultima norma deve essere interpretata nel senso che la nuova disciplina si applica pertanto a fattispecie sostanziali che si siano verificate dal 1° gennaio 2024, e non anche a quelle formatesi precedentemente, neanche ove queste ultime siano accertate dall'Ufficio o trattate in giudizio successivamente a tale data. Tanto vale in particolare, nel caso di specie, per quanto riguarda il concetto di «domicilio», atteso che prima della modifica apportata dall'art. 1 d.lgs. 27 dicembre 2023, n. 209, l'art. 2, comma 2, d.P.R. n. 917 del 1986 mutuava espressamente i concetti di “residenza” e “domicilio” dal codice civile (« […] hanno nel territorio dello Stato il domicilio o la residenza ai sensi del Codice civile.»), mentre ora limita tale rinvio alla sola “residenza”, fornendo nel contempo un'autonoma definizione del “domicilio”. Concludendo sul punto, deve pertanto chiarirsi che « In materia di soggetti passivi dell'imposta, ed ai fini dell'accertamento della residenza delle persone fisiche nel territorio dello Stato, la determinazione della residenza e del domicilio secondo i criteri di cui all'art. 2, co. 2, d.P.R. n. 917 del 1986, così come novellato dall'art. 1 d.lgs. n. 209 del 2023, si applica alle fattispecie concrete verificatesi a far data dall' 1° gennaio 2024, considerata la disposizione intertemporale di cui all'art. 7, co. 1, d.lgs. n. 209 del 2023 ed attesa la natura sostanziale della stessa modifica normativa».

1.3. Tanto premesso, è orientamento consolidato di questa Corte ( maturato prima della recente novella del comma 2 dell'art. 2 d.P.R. n. 917 del 1986), al quale si intende dare in questa sede ulteriore continuità, quello secondo cui, ai fini dell'individuazione della residenza fiscale o meno in Italia del