Cass. civ., sez. V trib., ordinanza 26/11/2021, n. 36829

to la seguente ORDINANZA sul ricorso 26781-2018 proposto da: BANCA NAZIONALE DEL LAVORO SPA, in persona del legale rappresentante pro tempore, elettivamente domiciliata in ROMA, VIA

AURORA N

39, presso lo studio dell'avvocato V G, che la rappresenta e 2021 difende;
4403 - ricorrente-

contro

AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, elettivamente domiciliata in ROMA, VIA DEI

PORTOGHESI

12, presso l'AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e difende;
- controricorrente- avverso la sentenza n. 670/2018 della COMM.TRIB.REG.SICILIA SEZ.DIST. di MESSINA, depositata il 14/02/2018;
udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 01/07/2021 dal Consigliere Dott. ANNA M F;
R.G.N. 26781-18 RITENUTO CHE: Banca Nazionale del Lavoro S.p.A. impugnava dinanzi alla Commis- sione Tributaria Provinciale di Messina un avviso di liquidazione con cui l'Agenzia delle entrate chiedeva il pagamento dell'imposta di regi- stro per la tassazione di un provvedimento di assegnazione di crediti emesso nell'ambito di una procedura esecutiva mobiliare, che aveva vi- sto B.N.L. parte del giudizio. La contribuente lamentava il difetto di motivazione dell'atto impositivo, assumendo che l'Ufficio si era limita- to a specificare che tali somme erano dovute: "In relazione all'esecuzione mobiliare n. 2953/2009 del 15.6.2010 emesso dal Tribu- nale di Taormina", a titolo di "imp. di registro proncipale — oggetto: espropriazione mobiliare presso terzi — Banca Nazionale del Lavoro S.p.A. c/ Castiglione Enrico". La Commissione Tributaria Provinciale, con sentenza n. 1174/16, respingeva il ricorso, assumendo l'insussistenza del vizio di motivazione. Banca Nazionale del Lavoro appellava la pronuncia, ritenendo che l'obbligo di allegazione dell'atto tassato, posto a tutela del diritto di difesa, sussisteva a prescindere dal fatto di essere stata parte della procedura esecutiva. La Commissione Tributaria Regionale della Sicilia, con sentenza n. 670/2/18, respinge- va il gravame ritenendo correttamente motivato l'avviso di liquidazio- ne, in quanto il contenuto essenziale dell'atto richiamato era stato ri- R.G.N. 26781-18 prodotto, e precisando che l'avviso era di agevole comprensione anche con riguardo alla base imponibile e ai criteri di calcolo, essendo suffi- ciente il riferimento alla natura del tributo (imposta di registro princi- pale), alla particolare procedura di espropriazione mobiliare presso ter- zi e al relativo provvedimento richiesto dalla Banca creditrice proce- dente, in relazione agli effetti giuridici prodotti. B.N.L. ricorre per la cassazione della sentenza svolgendo un solo mo- tivo illustrato con memorie. L'Agenzia delle entrate si è costituita con controricorso.

CONSIDERATO CHE:

1.Con l'unico motivo di ricorso si denuncia violazione e/o falsa ap- plicazione degli articoli 7, comma 1, 1. 212 del 2000, 21 septies e 21 octies della legge n. 241 del 1990 e 54 del d.P.R. n. 131 del 1986 in re- lazione all'art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c. e all'art. 62 del d.lgs. n. 546 del 1992, in quanto i giudici di appello avrebbero erroneamente affer- mato che l'avviso di liquidazione, ancorchè privo dell'allegazione del provvedimento tassato e recante la mera indicazione degli estremi del procedimento di esecuzione nell'ambito del quale è stato emesso il provvedimento tassato, sarebbe sorretto da idonea motivazione. La società contribuente deduce che, secondo l'indirizzo espresso dalla giurisprudenza di legittimità, non è sufficientemente motivato l'avviso di liquidazione per il quale vi sia stata omessa allegazione del provve- dimento soggetto a registrazione, tenuto conto che il testo dell'avviso non riproduce nel corpo la motivazione dell'atto impositivo.

2. Il motivo è infondato.R.G.N. 26781-18 2.1. La questione all'esame della Corte è se, in tema di imposta di regi- stro, possa ritenersi adeguatamente motivato, ai sensi dell'art. 7 della 1. n. 212 del 2000, l'avviso di liquidazione di imposta con irrogazione di sanzioni, notificato per la registrazione di un provvedimento giudiziale, in ipotesi di omessa allegazione dell'atto sottoposto a registrazione. Non è circostanza contestata che l'atto impositivo reca la seguente motivazione: "in rela.zione all'esecu.zione mobiliare n. 2953/2009 del 15.6.2010 emesso dal Tribunale di Taormina"a titolo di "imp. di registro prin- cipale — oggetto: eipropria.zione mobiliare presso terzi- Banca Naionale del Lavo- ro S.p.A. c/ Castiglione Enrico". La contribuente lamenta il difetto assoluto di motivazione dell'avviso di liquidazione in quanto dallo stesso non sarebbe possibile ricavare quali siano le ragioni, i presupposti di fatto e di diritto su cui si fonda la pretesa. Si afferma testualmente in ricorso che: " una — non meglio precisata — ese- cu.zione mobiliare, laddove, a tutto voler concedere, ai sensi dell'art. 8 della Tariffa allegata al d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131 (di seguito, soltanto `d.P.R_ n. 131) sono soggetti ad imposta soltanto provvedimenti di aggiudica.zione e quelli di asse- gna.zione' resi nell'ambito di procedimenti di esecuione. Neppure sono indicati i criteri di calcolo adoperati dall'Ufficio per pervenire alla liquidazione dell'imposta nella predetta misura, non essendo state indicate ne' la base imponibile, né l'aliquota applicata".

2.2. Ai sensi dell'art. 7, comma 1, dello Statuto dei diritti del contri- buente, si stabilisce che: "gli atti delfamministra.zione finanfziaria sono moti- vati secondo quanto prescritto dall'art. 3 della legge 7 agosto 1990 n. 241, concer- nente la motiva.zione dei provvedimenti amministrativi, indicando i presupposti di flutto e le ragioni giuridiche che hanno determinato la decisione R.G.N. 26781-18 dell'amministrazione. Se nella motivaone si la riferimento ad un altro atto, que- sto deve essere allegato all'atto che lo richiama". La questione della motivazione dell'atto tributario è stata oggetto di indirizzi non sempre univoci di questa Corte, spesso basati sull'interpretazione della singola fattispecie oggetto di causa, e soprat- tutto diversificati in relazione alla singolarità del tributo richiamato nell'atto impositivo. L'esame dell'istituto impone una preliminare riflessione sulla "ratio" della disposizione che impone l'obbligo di motivazione di un atto e, quindi, sulla finalità che il corretto adempimento di tale obbligo perse- gue. La funzione della motivazione viene assolta con l'indicazione degli elementi di fatto e di diritto su cui si basa la pretesa, ciò al fine di ga- rantire al contribuente il corretto esercizio del diritto di difesa (art. 24 cost.). Accanto alla garanzia del diritto di difesa può individuarsi, anche se più sfumata, una funzione ulteriore della motivazione, ossia quella di con- sentire al contribuente di valutare la correttezza dell'attività ammini- strativa sotto il profilo dell'esercizio dei poteri istruttori e, quindi, la legittimità intrinseca nell'esercizio del potere dell'Amministrazione fi- nanziaria. Tale funzione della motivazione dell'atto coesiste ed integra quella della garanzia dell'esercizio del diritto di difesa (art. 24 cost.), sicchè l'Ufficio è tenuto a rendere comprensibili tutti i passaggi logico giuridi- ci su cui si fonda l'atto, descrivendo l'iter decisorio con il quale si giun- ge ad una pretesa fiscale.R.G.N. 26781-18 2.3.Nel caso in esame, l'atto impositivo è un avviso di liquidazione avente ad oggetto l'applicazione dell' imposta di registro dovuta "in re- lazione all'esecuzione mobiliare n. 2953/2009 del 15.6.2010 emesso dal Tribunale di Taormina....oggetto: "espropriazione mobiliare pres- so terzi — Banca Nazionale del Lavoro S.p.A c/ Castiglione Enrico", ma il provvedimento tassato con tale avviso non è stato allegato. L'atto impositivo, pertanto, è stato motivato "per relationem" ossia con riferimento ad un altro atto, nella specie il provvedimento sogget- to a registrazione, che rappresenta il presupposto del prelievo fiscale, richiamato nell'avviso ma non allegato. Non vi è dubbio che la funzione informativa della motivazione viene rispettata anche dalla c.d. motivazione "per relationem", che è da rite- nere legittima se l'atto cui si fa riferimento è in possesso del contri- buente e/o dallo stesso è conoscibile ed è idoneo ad illustrare le ragio- ni della richiesta del tributo. Tuttavia, occorre fare menzione del fatto che il tenore dell'art. 7 della 1. n. 212 del 2000 è stato in parte attenuato dall'art. 1 del d.lgs. n. 32 del 2001, con il quale si è stabilito che " se la motivazione fa riferimento ad un altro atto non conosciuto né ricevuto dal contribuente questo deve essere allegato all'atto che lo richiama salvo che quest'ultimo non ne riproduca il contenuto essenziale". Quando si fa riferimento al " contenuto essenziale" dell'atto richia- mato che può sostituire l'obbligo di allegazione, è evidente che tale contenuto deve consentire al contribuente l'esatta comprensione della ragione del prelievo fiscale, atteso che l'obbligo di motivazione dell'atto impositivo deve assicurare il controllo della legittimità dell'imposizione, delimitando chiaramente l'oggetto del processo tribu- tario. Per chiara esplicazione dell'iter logico — giuridico seguito nella R.G.N. 26781-18 formazione dell'atto, si intende un testo che ha il fine di esplicitare il ragionamento dell'Ufficio, e quindi di consentire al contribuente di de- cidere se difendersi o meno azionando un giudizio. Nella fattispecie, il Collegio ritiene che i dati riportati nell'atto imposi- tivo hanno consentito al contribuente di esercitare adeguatamente il proprio diritto di difesa, essendo stati anche riportati gli elementi suf- ficienti a fargli comprendere le ragioni del prelievo fiscale. Tale circostanza è stata acclarata dai giudici del merito, sia in primo che in secondo grado, posto che la Commissione Tributaria Provincia- le ha accertato che "l'atto di cui si assume la omessa registraione è univoca- mente indicato nell'atto di liquida.zione" e che "trattasi di un atto noto alla ricor- rente, che era parte ricorrente nella relativa procedura e nel cui interesse lo stesso emesso". I giudici di appello hanno condiviso le conclusioni del giudice di primo grado, precisando anche che: "la Banca, palle creditrice procedente nella relativa procedura esecutiva e nel cui interesse era stato emesso dal giudice del tribunale di Taormina, nell'ambito della procedura di espropriaione mobiliare presso ter.zi, per come è pacifico il provvedimento richiesto a norma dell'art. 553 cp.c. (assegna.zione del credito), nessun obbligo o dovere di ricerca dell'atto presso uffici pubblici da parte dell'Istituto bancario si richiedeva, essendo la motiva5zione dell'avviso tale da consentire all'Istituto stesso di avere piena ed immeditata cogni- one delle ragioni della pretesa fiscale e quindi la valuta:zione sena ridu.zioni di tempo della fondatea della stessa".