Cass. civ., sez. V trib., sentenza 05/12/2019, n. 31798

to la seguente SENTENZA sul ricorso iscritto al n. 11/2015 R.G. proposto da Officine Brennero s.p.a., in persona del legale rappresentante pro tempore, rappresentata e difesa dagli Avv. C M e M A, con domicilio eletto in Roma, piazza Gondar, n. 22, presso lo studio di quest'ultima;

- ricorrente -

contro

Agenzia delle entrate, con sede in Roma, in persona del Direttore pro tempore, elettivamente domiciliata in Roma, via dei Portoghesi, n. 12, presso l'Avvocatura generale dello Stato, che la rappresenta e difende;

- controricorrente -

nonché da Agenzia delle entrate, con sede in Roma, in persona del Direttore pro tempore, elettivamente domiciliata in Roma, via dei Portoghesi, n. 12, presso l'Avvocatura generale dello Stato, che la rappresenta e difende;
- ricorrente incidentale -

contro

Officine Brennero s.p.a., in persona del legale rappresentante pro tempore, rappresentata e difesa dagli Avv. C M e M A, con domicilio eletto in Roma, piazza Gondar, n. 22, presso lo studio di quest'ultima;
- controricorrente incidentale - avverso la sentenza della Commissione tributaria di II grado di Trento n. 41/01/14 depositata il 19 maggio 2014. Udita la relazione svolta nella pubblica udienza dell'8 ottobre 2019 dal Consigliere G N;
udito l'Avv. C M per la ricorrente e controricorrente incidentale e l'Avv. dello Stato Marinella di Cave per la controricorrente e ricorrente incidentale;
udito il Pubblico Ministero, in persona del Sostituto Procuratore generale L D R, che ha concluso chiedendo il rigetto sia del ricorso principale che del ricorso incidentale. i

FATTI DI CAUSA

1. L'Agenzia delle entrate, Direzione provinciale di Trento, Ufficio controlli, notificò alla Officine Brennero s.p.a. (hinc anche: «la società» o «la contribuente») — società che partecipava a un consolidato nazionale in veste di consolidata — un avviso di accertamento di maggior reddito per l'anno d'imposta 2005, derivante, tra l'altro, dal disconoscimento della deducibilità: a) della spesa (pari a C 117.966,77) di cui alla fattura emessa (nel 2005) dalla Iveco s.p.a. per «[r]ecupero costi di garanzia da noi sostenuti a seguito della visita di audit effettuata presso di voi dalla MSX Field Force a novembre» (del 2004), in quanto di competenza non dell'esercizio 2005 ma dell'esercizio 2004;
b) della quota di ammortamento (pari a C 37.136,56) del costo del terreno sul quale, successivamente all'acquisto, la società aveva fatto costruire gli edifici adibiti a propria sede sociale.

2. L'avviso di accertamento fu impugnato davanti alla Commissione tributaria di I grado di Trento (hinc anche: «CTI») che, in parziale accoglimento del ricorso della contribuente, annullò entrambi i rilievi sopra indicati. Quanto al primo, la CTI affermò che, poiché il risultato dell'audit era stato oggetto di una lunga discussione e poiché il calcolo effettuato in sede di audit avrebbe comportato un recupero, nei confronti della Officine Brennero s.p.a., di costi di garanzia per l'importo C 235.933,52, sul quale era però sorta una contestazione e una conseguente trattativa, solo con la definizione, nel 2005, di tale trattativa e l'indicazione, nella fattura successivamente emessa dalla Iveco s.p.a., dei costi di garanzia a carico della Officine Brennero s.p.a., questi ultimi erano divenuti «deterrninabil[i] in modo obiettivo», a norma dell'art. 109, comma 1, del decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917. Quanto al secondo rilievo, la CTI asserì che, fino all'entrata in vigore dell'art. 36, comma 7, del decreto-legge 4 luglio 2006, n. 223, convertito, con modificazioni, dalla legge 4 agosto 2006, n. 248, nessuna norma vietava l'ammortamento del costo complessivo dei fabbricati strumentali, comprensivo di quello dell'area di sedime.

3. Avverso tale pronuncia, l'Agenzia delle entrate, Direzione provinciale di Trento, Ufficio controlli, propose appello alla Commissione tributaria di II grado di Trento (hinc anche: «CTII»), che lo accolse con riguardo al primo rilievo e lo respinse con riguardo al secondo. In particolare, quanto al primo rilievo del disconoscimento della deducibilità nell'esercizio 2005 del costo di cui alla fattura emessa dalla Iveco s.p.a., la CTII reputò che «[c]orrettamente [...] i giudici di primo grado hanno sentenziato che il costo di C 117.966,77 si è quantificato solamente nel 2005 a seguito di transazione», atteso che, «a seguire la tesi dell'Amministrazione, la società avrebbe dovuto indicare nel 2004 il costo eccedente quello reale di C 235.933,52», sicché «[è] sufficiente questa osservazione, per escludere la tesi dell'Agenzia». Quanto al secondo rilievo del disconoscimento della deducibilità della quota di ammortamento del costo del terreno, la CTII, premessa l'esistenza di una discussione sul se la «regola di carattere generale» secondo cui «i terreni utilizzati in via autonoma non sono ammortizzabili in quanto beni non deperibili» trovasse un'eccezione «con riguardo al caso del terreno che incorpora l'edificio sovrastante», rilevò che il principio contabile nazionale OIC 16 (elaborato dall'Organismo italiano di contabilità, OIC), là dove stabilisce che, «[s]e il valore dei fabbricati incorpora anche quello dei terreni sui quali insistono, il valore del fabbricato va scorporato, anche in base a stime, per essere ammortizzato», «reca la regola generale di separazione tra terreni e fabbricati» e che il principio contabile internazionale IAS 16 (adottato con il regolamento CE 29 settembre 2003, n. 1725/2003), là dove stabilisce che «[i] terreni e gli edifici sono beni separabili e sono contabilizzati separatamente, anche quando vengono acquistati congiuntamente», «non lascia in nessun caso aperta la strada alla possibilità di ammortizzare il valore di un terreno che costituisce pertinenza del fabbricato che vi insista sopra». Tanto premesso, la CTII affermò che, «[n]el caso di specie, il terreno in questione venne acquistato prima dell'edificazione della sede della società, per cui non v'è dubbio che non vi fosse la possibilità di ammortizzarlo». Secondo la stessa CTII, andrebbe letto in tale prospettiva anche l'art. 36 (comma 7) del d.l. n. 223 del 2006, il quale, «[i]n definitiva, [...] applica modalità di determinazione delle quote di costo indeducibile ogniqualvolta il terreno su cui insiste il fabbricato non sia stato autonomamente acquistato in precedenza». La CTII concluse perciò che, «[i]n quest'ultimo caso, il terreno non può rientrare tra i beni ammortizzabili e, quindi, la società avrebbe dovuto determinare la quota di costo di immobile non ammortizzabile».

4. Avverso tale sentenza della CTII — depositata in segreteria il 19 maggio 2014 e non notificata — nella parte in cui ha negato la deducibilità della quota di ammortamento del costo del terreno, ricorre per cassazione la Officine Brennero s.p.a., che affida il proprio ricorso, notificato il 16 dicembre 2014, a un unico motivo.

5. L'Agenzia delle entrate resiste con controricorso, notificato il 23 gennaio 2015. Con lo stesso atto, l'Agenzia delle entrate ha altresì proposto ricorso incidentale, per la parte della sentenza della CTII che ha affermato la deducibilità nell'esercizio 2005 del costo di cui alla fattura emessa dalla Iveco s.p.a., affidato a un unico motivo.