Cass. civ., sez. V trib., sentenza 25/03/2024, n. 8032

Numero registro generale 20631/2022 Numero sezionale 1036/2023 Numero di raccolta generale 8032/2024 Data pubblicazione 25/03/2024 REPUBBLICA ITALIANA In nome del Popolo Italiano LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE SEZIONE TRIBUTARIA Oggetto: Tributi – IVA Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati E L B - Presidente - G L R - Consigliere - R.G.N. 20631/2022 L C - Consigliere - Cron. T H - Consigliere Rel.- UP – 17/10/2023 G M N - Consigliere - ha pronunciato la seguente SENTENZA sul ricorso iscritto al n. 20631/2022 R.G. proposto da F B, rappresentato e difeso dagli avvocati prof. G M, G P P e L P, con domicilio eletto presso il loro studio in Roma, Piazza d'Aracoeli n. 1, come da procura speciale allegata al ricorso;
– ricorrente –

Contro

Agenzia delle Dogane, rappresentata e difesa dall'Avvocatura Generale dello Stato, presso la quale è domiciliata in Roma, via dei Portoghesi n. 12;
– controricorrente e ricorrente incidentale – e nei confronti di A S Limited, F A T e M P D F, rappresentati e difesi dagli avvocati prof. G M, G P P e L P, con domicilio eletto presso il loro studio in Roma, Piazza d'Aracoeli n. 1, come da procure speciali allegate al controricorso;
Numero registro generale 20631/2022 Numero sezionale 1036/2023 Numero di raccolta generale 8032/2024 Data pubblicazione 25/03/2024 – controricorrenti e ricorrenti incidentali – e di D W

- intimato -

avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della Liguria n. 404/03/2022, depositata il 22.04.2022. Udita la relazione svolta dal Consigliere T H nell'udienza pubblica del 17 ottobre 2023. Sentito il Pubblico Ministero, in persona del Sostituto Procuratore Generale dott. Giuseppe Locatelli, il quale si è riportato alle conclusioni scritte, chiedendo il rigetto del ricorso principale e del ricorso incidentale proposto dall'Agenzia delle dogane, nonché di dichiarare l'inammissibilità del ricorso incidentale condizionato proposto da Tarquini Ferdinando Antonio e altri;
Sentiti, per il ricorrente B Flavio e i controricorrenti e ricorrenti incidentali, A S, Tarquini Ferdinando Antonio e D F Maria Pia, gli avvocati G M e G P P e per la controricorrente e ricorrente incidentale, Agenzia delle dogane, l'avvocato dello Stato Alfonso Pinto.

FATTI DI CAUSA

La CTP di Genova rigettava il ricorso proposto da B Flavio contro l'avviso di accertamento emesso il 14.06.2016, riguardante il mancato versamento dell'IVA all'importazione, dovuta per l'introduzione nel territorio doganale UE, nel mese di luglio del 2006, in regime di esenzione, dello yacht denominato Force Blue, formalmente intestato alla A S Limited, con sede nelle isole Vergini britanniche, ma ritenuto di proprietà del B, asserito amministratore di fatto della predetta società, e accoglieva i ricorsi proposti avverso il medesimo atto impositivo dalla Autumn 2 Numero registro generale 20631/2022 Numero sezionale 1036/2023 Numero di raccolta generale 8032/2024 Data pubblicazione 25/03/2024 Sailing Ltd, M P D F, D W e Tarquini Ferdinando Antonio. Con la sentenza indicata in epigrafe, la Commissione tributaria regionale della Liguria rigettava sia l'appello principale proposto dall'Agenzia delle dogane sia quello incidentale proposto dai ricorrenti B Flavio, Autumn Saling, D F Maria Pia e Tarquini Ferdinando Antonio, rilevando, per quanto qui ancora interessa, che: - secondo l'avviso di accertamento, che si fondava essenzialmente sulle risultanze dell'indagine penale avviata dalla Procura della Repubblica di Genova, l'attività di noleggio nautico, esercitata mediante l'imbarcazione Force Blue, era simulata, al fine di beneficiare indebitamente del regime di non imponibilità dell'IVA, ai sensi dell'art.

8-bis, primo comma, lett. a), del d.P.R. n. 633/1972, in quanto detta imbarcazione sarebbe stata utilizzata per diporto dal reale proprietario F B e noleggiata a terzi solo in via residuale;
- la soggettività passiva del B era stata correttamente individuata, in mancanza di specifiche disposizioni in materia di IVA, sulla base dell'applicazione analogica dell'art. 38 del TULD (che individua il soggetto obbligato al pagamento dell'imposta doganale nel proprietario della merce importata), in forza del rinvio operato alle disposizioni delle leggi doganali relative ai diritti di confine, limitatamente alle controversie e alle sanzioni, dall'art. 70, comma 1, del d.P.R. n. 633 del 1972;
- la prospettazione degli appellanti incidentali, secondo i quali obbligata al pagamento dell'IVA sarebbe eventualmente la sola A S, in quanto proprietaria dell'imbarcazione, acquistata nel 2005, non poteva essere condivisa, poiché il giudice di prime cure non si era limitato a recepire acriticamente le risultanze del giudizio penale, ma ha sottoposto ad autonoma valutazione le circostanze ivi 3 Numero registro generale 20631/2022 Numero sezionale 1036/2023 Numero di raccolta generale 8032/2024 Data pubblicazione 25/03/2024 acquisite e ha concluso nel senso della riconducibilità della reale proprietà del bene alla persona del B, basandosi, tra l'altro, sulle dichiarazioni rese dal predetto innanzi al giudice penale;
- era condivisibile anche la decisione di confermare l'esclusione dei presupposti per l'applicazione del regime di esenzione di cui all'art.

8- bis, comma 1, lett. a), del d.P.R. n. 633 del 1972, in quanto l'attività di noleggio esercitata tramite la A S, società fittiziamente interposta nella proprietà del bene, “non può conferire natura commerciale ad un'imbarcazione naturalmente vocata all'uso ricreativo da parte del reale proprietario il quale, come dimostrano le molteplici circostanze valorizzate dal primo giudice, la utilizzava sostanzialmente come imbarcazione personale da diporto, verosimilmente noleggiandola a terzi per periodi limitati di tempo onde “rientrare” in parte dei relativi costi di mantenimento”;
- la doglianza sulla violazione del principio del contraddittorio preventivo era priva di rilievo, alla luce della cd. prova di resistenza, in quanto la memoria presentata dal B in sede endoprocedimentale “non introduceva particolari elementi di novità sul piano fattuale né evidenziava eventuali errores in procedendo, risolvendosi sostanzialmente nell'esposizione di tesi contrarie ai presupposti dell'attività accertativa”;
- l'eccezione proposta solo con la memoria depositata nel giudizio di primo grado, in ordine all'estinzione dell'obbligazione doganale, ai sensi dell'art. 124, comma 1, lett. e), del nuovo codice doganale (Regolamento n. 952/2013/UE), era tardiva, essendo irrilevante che si trattasse di disposizione unionale;
- anche la subordinata censura sull'erronea quantificazione della pretesa era infondata, atteso che la base imponibile dell'IVA è stata determinata, non in ragione del prezzo risultante dal contratto di acquisto dello yacht (€ 12.806.748,21), bensì con riferimento al più 4 Numero registro generale 20631/2022 Numero sezionale 1036/2023 Numero di raccolta generale 8032/2024 Data pubblicazione 25/03/2024 elevato valore, (€ 18.000.000,00), da ritenere più realistico, indicato nel contratto di assicurazione stipulato per la stessa imbarcazione;
- il primo motivo dell'appello principale proposto dall'Ufficio, che contestava la qualificazione dell'IVA all'importazione come tributo interno, era pure infondato, in quanto secondo la giurisprudenza di legittimità (ex multis, Cass. n. 21659 del 2021), l'IVA all'importazione non è un diritto di confine ed è estranea all'obbligazione doganale, essendo disciplinata dalle leggi doganali solo per gli aspetti procedurali e sanzionatori, in forza del rinvio operato dall'art. 70, comma 1, del d.P.R. n. 633 del 1972;
- la disciplina interna, in ogni caso, non presenta lacune in punto esigibilità del tributo in quanto, alla luce dell'art. 1 del d.P.R. n. 633/1972, che qualifica come operazioni imponibili le importazioni da chiunque effettuate, la soggettività passiva va ascritta all'importatore che, nella specie, era stato correttamente individuato nel B, nella sua veste di reale proprietario del bene importato, sicchè la responsabilità in capo agli altri destinatari dell'avviso di accertamento, la cui soggettività passiva è stata configurata sulla base di un meccanismo di “solidarietà doganale”, non era applicabile in tema di IVA all'importazione;
- andava disatteso, per genericità, anche il secondo motivo dell'appello principale, che individuava la responsabilità dei soggetti coobbligati nel principio generale, secondo il quale sarebbero corresponsabili dell'imposta evasa tutti i soggetti che avevano cooperano consapevolmente all'evasione, essendo inconferente il richiamo all'art. 202 del CDC, nonchè agli artt. 68 e 70 del d.P.R. n. 633/1972;
- a maggior ragione andava esclusa la responsabilità del W che, avendo assunto l'incarico di amministratore della A S Limited nel 2008, non poteva aver partecipato all'importazione 5 Numero registro generale 20631/2022 Numero sezionale 1036/2023 Numero di raccolta generale 8032/2024 Data pubblicazione 25/03/2024 dell'imbarcazione, avvenuta nel 2006, con conseguente assorbimento dell'appello incidentale condizionato da quest'ultimo proposto;
B Flavio impugnava la sentenza della CTR con ricorso per cassazione, affidato a sette motivi, illustrati con memoria. L'ADM resisteva all'impugnazione e proponeva ricorso incidentale, affidato a due motivi. La A S Ltd, D F Maria Pia e Tarquini Ferdinando Antonio resistevano con controricorso all'impugnazione incidentale proposta dall'ADM e proponevano ricorso incidentale condizionato, affidato a cinque motivi, illustrati con memoria. RAGIONI DELLA DECISIONE 1. Preliminarmente va disattesa l'istanza, avanzata dal ricorrente B Flavio e dai controricorrenti e ricorrenti incidentali A S Ltd, D F Maria Pia e Tarquini Ferdinando Antonio, ai sensi dell'art. 274 cod. proc. civ., di riunione del presente ricorso con quelli iscritti ai nn. R.G. 348/22, 6322/20 e 15962/21, in quanto si tratta di ricorsi che riguardano parti diverse e/o anni d'imposta differenti e/o imposte diverse, in relazione ai