Cass. civ., sez. V trib., sentenza 08/03/2023, n. 06966

ha pronunciato la seguente SENTENZA sul ricorso iscritto al n.29311/2017 R.G. proposto da : CALIFRI ANTONETTA, elettivamente domiciliato in

ROMA VIA BONCOMPAGNI

93, presso lo studio dell’avvocato P A (PLLSLF76S18L117Z) rappresentato e difeso dagli avvocati COLELLA SOSSIO (CLLSSS82T16I234O), ROSSI ANTONIA PASQUALINA (RSSNNP51S51B667A) -ricorrente-

contro

REGIONE CAMPANIA, elettivamente domiciliato in

ROMA VIA POLI

29, presso lo studio dell’avvocato C M L (CNSMLR63B41H703M) che lo rappresenta e difende -controricorrente- avverso SENTENZA di COMM.TRIB.REG. NAPOLI n. 3958/2017 depositata il 03/05/2017. Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 15/02/2023 dal Consigliere A M. Lette le conclusioni della Procura Generale, in persona del Dottor S D M

FATTI DI CAUSA

1. A C, quale erede di W L R, deceduta il 24.4.2012 e già titolare di un impianto di erogazione di carburante impugnava l’avviso di accertamento ed irrogazione sanzioni notificatole il 13.12.2013 dalla Regione Campania, per imposta regionale sulla benzina (IRBA) dell'anno 2005, eccependo la prescrizione. La CTP di Napoli rigettava il ricorso.

2. Con la sentenza in epigrafe, la CTR della Campania confermava la decisione di primo grado.

3. Avverso la sentenza suddetta ricorre la contribuente. La Regione Campania resite con controricorso.

4.Il P.G. ha concluso per l’accoglimento del ricorso.

RAGIONI DELLA DECISIONE

1. Con il primo motivo di ricorso si lamenta, ai sensi dell'art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc.civ. la violazione e falsa applicazione dell’art. 15 d.lgs. 30 dicembre 1995, n.504 e dell'art. 3 della l.reg.Campania 24 dicembre 2003, n. 28. Deduce la contribuente che la CTR avrebbe errato nel ritenere applicabile la normativa in tema di prescrizione della accise nonostante che la citata legge regionale non richiamasse in modo chiaro e quindi consentisse di ritenere applicabile detta normativa in tema di IRBA.

2. Con il secondo motivo di ricorso, proposto in via subordinata rispetto al primo, viene lamentata la “violazione e falsa applicazione, dell'art. 15 d.lgs. 504/95 e della L.R.C. n. 28 del 2003. Sostiene che la CTR sarebbe partita dall'erroneo assunto che si trattasse di ipotesi di omessa dichiarazione d'imposta laddove invece essa ricorrente aveva presentato regolare dichiarazione ai fini delle accise all'ufficio della Agenzia delle Dogane di Salerno con la conseguenza che la CTR avrebbe dovuto tener conto che il termine di prescrizione del credito aveva preso a decorrere dalla data della presentazione della dichiarazione.

3. Con il terzo motivo di ricorso, proposto in via subordinata rispetto al primo, viene lamentata la “violazione e falsa applicazione, dell'art. 3 della legge reg. n. 28 del 2003, dell'art. 3 della legge reg. 28 dicembre 1995, n. 549 e dell'art. 6 della l.212/2000. Sostiene la ricorrente che la CTR avrebbe errato nell'escludere che la Regione avrebbe avuto la possibilità di conoscere i fatti che hanno dato luogo all'accertamento fino dal 2006 in quanto la dante causa di essa ricorrente aveva inviato alla Agenzia delle Dogane di Salerno la dichiarazione prescritta dal d.lgs. 348/1990 il 30 gennaio di quell'anno.

4. Rispetto ai tre motivi di ricorso deve premettersi di quanto segue.

4.1. L'imposta regionale sulla benzina per autotrazione (IRBA) è stata istituita e regolamentata dalla Regione Campania con legge reg. 24 dicembre 2003, n. 28, art. 3, integrata con le modifiche apportate dalla legge reg. 12 novembre 2004 n. 8 e dalla legge reg. 11 agosto 2005 n. 15. La legislazione regionale trae il presupposto normativo nella legge statale 14 giugno 1990, n. 158, recante “Norme di delega in materia di autonomia impositiva delle regioni e altre disposizioni concernenti i rapporti finanziari tra lo Stato e le Regioni”, che all’art. 1, nel riconoscere l’autonomia finanziaria delle regioni, individua, tra l’altro, tra gli strumenti di attuazione e garanzia di tale autonomia, “l’applicazione di tributi propri e quote di tributi erariali accorpati in un fondo comune che assicuri il finanziamento delle spese necessarie ad adempiere a tutte le funzioni normali compresi i servizi di rilevanza nazionale”. In attuazione della delega legislativa, l’art. 17, primo comma, d.lgs. n. 390 del 1990 stabilisce che le “Regioni hanno la facoltà di istituire, con leggi proprie, un’imposta regionale sulla benzina per autotrazione, erogata dagli impianti di distribuzione ubicati nelle rispettive Regioni, successivamente alla data di entrata in vigore della legge istitutiva”, prevedendo al contempo la possibilità per l’Ente territoriale di fissare una specifica aliquota. Per la Regione Campania, l’IRBA viene istituita, come già ricordato, con legge reg. n.28 del 2003, art. 3, a decorrere dall’1 gennaio 2004. Per inciso, ai sensi del comma 6 dell’art. 3 “All’accertamento del tributo effettuato sulla base della dichiarazione annuale redatta in conformità ai criteri stabiliti dal decreto ministeriale 30 luglio 1996 del Ministero delle finanze e presentata alla regione entro il 31 gennaio dell’anno successivo a quello cui i versamenti si riferiscono e delle relative sanzioni, alla riscossione coattiva e al contenzioso provvede anche l’amministrazione regionale ai sensi della legge 28 dicembre 1995, n. 549, articolo 3, comma 13 e del decreto legislativo 26 ottobre 1995, n. 504, articolo 50, comma 1, in quanto applicabili, ai sensi delle disposizioni in materia di imposta regionale sulle attività produttive”. Secondo quanto previsto dall’art. 3, comma 13, d.lgs. n. 549 del 1995 il versamento dell’imposta avviene da parte “dal concessionario dell'impianto di distribuzione di carburante o, per sua delega, dalla società petrolifera che sia unica fornitrice del suddetto impianto, sulla base dei quantitativi erogati in ciascuna regione dagli impianti di distribuzione di carburante che risultano dal registro di carico e scarico di cui all'articolo 3 del decreto-legge 5 maggio 1957, n. 271, convertito, con modificazioni, dalla legge 2 luglio 1957, n. 474, e successive modificazioni”. Gli uffici tecnici di finanza effettuano, pertanto, l'accertamento e la liquidazione dell'imposta regionale sulla base di dichiarazioni annuali presentate, dai soggetti obbligati al versamento dell'imposta, con le modalità stabilite dal Ministero delle Finanze. L’IRBA presenta, in termini di versamento e sanzioni, una struttura analoga a quella dell’accisa laddove, oltre a colpire la vendita di una particolare categoria di prodotti di consumo prevede che la fase della riscossione di tale imposta sia affidata all’Agenzia delle Dogane e dei Monopoli, in cui partecipa, altresì, l’Amministrazione regionale. La Legge di Bilancio del 2021, art. 1, commi 628-630, rubricati “Soppressione IRBA”, ha disposto: “L’articolo 6, comma 1, lettera c), della legge 14 giugno 1990, n. 158, l’articolo 17 del decreto legislativo 21 dicembre 1990, n. 398, l’articolo 3, comma 13, della legge 28 dicembre 1995, n. 549, l’articolo 1, comma 154, della legge 23 dicembre 1996, n. 662, e l’articolo 1, commi 670, lettera a), e 671, della legge 27 dicembre 2006, n. 296, recanti disposizioni in materia di imposta regionale sulla benzina per autotrazione, sono abrogati. Sono fatti salvi gli effetti delle obbligazioni tributarie già insorte.” Il comma 628 sopra citato sopprime le norme in materia di modalità di gestione del tributo, in particolare sul versamento alla regione da parte del concessionario dell’impianto di distribuzione di carburante o, per sua delega, dalla società petrolifera (articolo 3, comma 13, della legge 28 dicembre 1995, n. 549);
di determinazione della misura massima degli aumenti dell’IRBA (articolo 1, comma 154, della legge 23 dicembre 1996, n. 662 nonché articolo 1, commi 670, lettera a) e 671 della legge 27cdicembre 2006, n. 296). L’ultimo periodo del comma 628 fa salvi gli effetti delle obbligazioni tributarie già insorte, mentre il comma 629 prevede che le regioni a statuto ordinario sono tenute ad adeguare la propria normativa provvedendo alla soppressione dell’imposta in esame. La regione Campania, con Legge Regionale 23 dicembre 2020 n. 31, art. 2 ha abrogato l'IRBA a decorrere dal periodo di imposta 2021. L’ applicazione del tributo è stato oggetto di una procedura di infrazione, avviata dalla Commissione europea con la decisione 2017/2114 del 19 luglio 2018, in cui viene contestataillegittimità dell’imposta per contrasto con il diritto unionale,ai sensi dell’art.1, par. 2 della Direttiva 2008/118/CE come recepita nell’ordinamento nazionale con d.lgs. 29 marzo 2010, n. 48. Quest’ultima prevede che i prodotti energetici possono essere gravati da tributi ulterioripurché il relativo gettito sia vincolato ab origine ad una finalità specifica. In altri termini, gli Stati possono prelevare altre imposte indirette sui prodotti sottoposti già ad accisa (come la benzina) a condizione che l’imposta sia riscossa per fini specifici e che l’imposta sia conforme alla normativa comunitaria in materia di accise o di imposta sul valore aggiunto. Successivamente, la Corte di Giustizia dell’Unione europea è intervenuta in materia di IRBA con ordinanza del 9 novembre 2021, a seguito di rinvio pregiudiziale nella causa C-255/20. Nello specifico, la domanda di pronuncia pregiudiziale verteva sull’interpretazione dell’art. 3, paragrafo 2, della direttiva 92/12 alla luce dell’art. 1, paragrafi 1 e 2 della direttiva 2008/118. Per la Corte, anche se l’articolo 1, paragrafo 2, della direttiva 2008/118 prevede che gli Stati membri possono applicare ai prodotti sottoposti ad accisa altre imposte indirette, è necessario che tali imposte abbiano «finalità specifiche» e che siano conformi alle norme fiscali dell’Unione applicabili per le accise o per l’imposta sul valore aggiunto in materia di determinazione della base imponibile, calcolo, esigibilità e controllo dell’imposta , dunque siccome qualsiasi imposta persegue necessariamente uno scopo di bilancio, la sola circostanza che un’imposta miri a un obiettivo di bilancio non può, di per sé sola, salvo privare l’articolo 1, paragrafo 2, della direttiva 2008/118 di qualsivoglia sostanza, essere sufficiente a escludere che l’imposta in parola possa essere considerata dotata parimenti di una “finalità specifica” ai sensi di tale disposizione (sentenza del 5 marzo 2015, Statoil Fuel Retail, C-553/13, EU:C:2015:149, punto 38 e giurisprudenza ivi citata) […]sebbene la destinazione al bilancio degli enti territoriali del gettito di un’imposta per il finanziamento da parte di tali enti di competenze loro attribuite possa essere un elemento da prendere in considerazione per identificare l’esistenza di una “finalità specifica” ai sensi di detta disposizione, una simile destinazione, che si configura come una semplice modalità di organizzazione interna del bilancio di uno Stato membro, non può, in quanto tale, costituire una condizione sufficiente al riguardo.[…] In assenza di un siffatto meccanismo di destinazione predeterminata del gettito, un’imposta che grava sui prodotti sottoposti ad accisa può essere considerata perseguire una «finalità specifica» ai sensi dell’articolo 1, paragrafo 2, della direttiva 2008/118 soltanto qualora tale imposta sia concepita, quanto alla sua struttura, segnatamente riguardo alla materia imponibile o all’aliquota d’imposta, in modo tale da influenzare il comportamento dei contribuenti nel senso di consentire la realizzazione della finalità specifica invocata, ad esempio mediante una forte tassazione dei prodotti di cui trattasi al fine di scoraggiarne il consumo (sentenza del 5 marzo 2015, Stato il Fuel Retail, C-553/13, EU:C:2015:149, punto 42 e giurisprudenza ivi citata)[…]. Alla luce dell’insieme delle suesposte considerazioni, occorre rispondere alla questione sollevata dichiarando che l’articolo 1, paragrafo 2, della direttiva 2008/118 deve essere interpretato nel senso che esso osta a una normativa nazionale che istituisce un’imposta regionale sulle vendite di benzina per autotrazione, dal momento che non si può ritenere che tale imposta abbia una “finalità specifica” ai sensi di tale disposizione, il suo gettito essendo inteso solo a contribuire genericamente al bilancio degli enti territoriali . L’ordinamento italiano, dal canto suo, aveva già provveduto, prima dell’ordinanza su indicata, ad abrogare il tributo di cui si discute. Tuttavia, ad un attento esame, dall’esegesi della disposizione dell’art. 1, comma 628, legge 30 dicembre 2020, n. 178 (Legge di Bilancio 2021), con decorrenza dall’1.01.2021, emerge che pur avendo abrogato tutte le norme afferenti all’imposta regionale sulla benzina per autotrazione, e, a cascata, di quello regionale, “ha fatti salvi gli effetti delle obbligazioni tributarie già insorte”. In altri termini, con la disposizione normativa in commento (ex art. 1, co. 628, cit.) il legislatore ha inteso preservare e circoscrivere nel tempo la legittimità dell’IRBA, prevedendo che essa dia diritto al rimborso o l’obbligo della debenza solo per quelle obbligazioni sorte a partire dal 1° gennaio 2021. In particolare, l’imposta di cui si ingiunge il pagamento si fonda su una norma successivamente dichiarata in contrasto con il diritto dell'Unione europea da una sentenza della Corte di giustizia, che ha consegnato la corretta interpretazione dell’articolo 1, paragrafo 2, della direttiva 2008/118, ritenendo che esso osta auna normativa nazionale che istituisce un’imposta regionale sulle vendite di benzina per autotrazione. Dunque, non solo la normativa nazionale risulta in contrasto con la direttiva 2008/118, ma sulla compatibilità tra disciplina interna e direttiva citata è dovuta intervenire la Corte di giustizia con sentenza che ha efficacia retroattiva, come quella che assiste la declaratoria di illegittimità costituzionale;
retroattività che incontra il solo limite dei rapporti esauriti, ipotizzabile allorché sia maturata una causa di prescrizione o decadenza, trattandosi di istituti posti a presidio del principio della certezza del diritto e delle situazioni giuridiche". (Cass. Sez. U. n. 13676/2014;
vedi anche Cass. n. 25268/2014, n. 21419/2021). Giova rammentare che sulla base del c.d. principio del “primato” della normativa comunitaria il giudice nazionale può disapplicare la normativa interna di uno Stato membro aderente alla Comunità Europea quando essa contrasta con il diritto Comunitario derivato. Il diritto dell’Unione gode di una posizione di supremazia rispetto alle norme interne, espressamente desumibile, nell’ordinamento italiano, all’art. 11 ed all’art. 117, primo comma, della Costituzione. Ciò comporta che, in via generale, nessuna norma nazionale può porsi in contrasto con il diritto eurounitario, con la conseguenza che il giudice ordinario che, nel caso concreto, rilevi tale violazione, deve comportarsi in modo tale da risolvere egli stesso tale antinomia. I giudici nazionali, infatti, attraverso gli strumenti quali l’interpretazione conforme, la disapplicazione, la sospensione provvisoria della misura nazionale ritenuta incompatibile con il diritto UE prima della decisione della Corte, deve rendere omogenei l’ordinamento eurounitario e di quello nazionale. Conseguentemente,  nella impossibilità di procedere ad un’interpretazione della normativa nazionale (legge di bilancio 2021) conforme alle prescrizioni del diritto dell’Unione, la disposizione di cui all’art. 1, comma 628, legge n.178 del 2020, deve essere disapplicata, in quanto contrasto con la direttiva 2008/118, come interpretata dalla ordinanza del 9 novembre 2021 della Corte di Giustizia Europea di diritto dell’Unione.