Cass. civ., sez. V trib., sentenza 28/02/2023, n. 6042

L'Agenzia delle Entrate, Direzione provinciale di DI (d'ora in poi, anche "l'ufficio"), notificò a A.A. (d'ora in poi, anche "il ricorrente" o "il contribuente") cinque avvisi di accertamento per il recupero di maggiori imposte Irpef, addizionale regionale, Irap, Iva e addizionale comunale, con le consequenziali sanzioni amministrative, per le annualità 2005, 2006, 2007, 2008 e 2009.

Essi trassero origine da un processo verbale di constatazione del 29/9/2011 elevato dalla Guardia di Finanza, a seguito di attività di polizia giudiziaria e di accertamento dei rapporti bancari intrattenuti con gli istituti di credito dal A.A. per gli anni dal 2006 al 2010.

La CTP di DI accolse parzialmente i ricorsi proposti dal contribuente, dopo averli riuniti.

Nelle more, l'Ufficio diede atto di avere annullato l'avviso di accertamento relativo all'anno 2005.

Sia l'ufficio che il contribuente proposero appello contro la sentenza della CTP. La CTR accolse in parte l'appello dell'Ufficio determinando in Euro 745.510,01 il maggior imponibile per l'anno 2007;
in Euro 399.300 il maggior imponibile per l'anno 2008 ed in Euro 62.112,15 per l'anno 2009.

Avverso la sentenza di appello il A.A. ha proposto ricorso per cassazione affidato a sette motivi.

Resiste l'Agenzia delle Entrate con controricorso, che contiene anche un ricorso incidentale fondato su un solo motivo.

Il Sostituto Procuratore Generale ha depositato requisitoria scritta.

Motivi della decisione

1.Con il primo motivo di ricorso, rubricato "Violazione e falsa applicazione di norme di diritto in relazione al D.P.R. n. 600 del 1973, art. 42, commi 1 e 3 e D.P.R. n. 633 del 1972, art. 54 , ai sensi dell' art. 360 c.p.c. , comma 1, n. 3 .;
inesistenza giuridica degli avvisi di accertamento", il contribuente deduce che la Corte Costituzionale, con la sentenza n. 37 del 25 febbraio 2015 , ha dichiarato l'illegittimità costituzionale del D.L. n. 16 del 2012, art. 8, comma 24 , convertito, con modificazioni, dalla L. n. 44 del 2012, art. 1, comma 1 , con la conseguenza che, oltre alla decadenza dagli incarichi dirigenziali di tutti i funzionari che erano stati nominati dirigenti in base alle norme dichiarate incostituzionali, devono ritenersi illegittimi tutti gli avvisi di accertamento dagli stessi firmati "nel corso dei vari anni".

Dal D.P.R. n. 600 del 1973, art. 42, commi 1 e 3 , e, per l'Iva, dal D.P.R. n. 633 del 1972, art. 56, comma 1 , si evincerebbe che un avviso di accertamento non sottoscritto dal capo dell'ufficio, che deve necessariamente essere un dirigente, è inficiato da inesistenza e/o nullità assoluta e insanabile nel caso in cui sia stato firmato da un soggetto che, a seguito della sentenza della Corte Costituzionale, non avrebbe potuto assumere l'incarico dirigenziale.

Tale nullità/inesistenza giuridica sarebbe rilevabile dal giudice in ogni stato e grado del processo, anche d'ufficio.

1.1. Il motivo è inammissibile.

Questa Corte ha già avuto modo di affermare che il processo tributario è strutturato come un processo di tipo impugnatorio, sicchè i vizi dell'atto impositivo che non siano dedotti in giudizio nel termine di decadenza previsto dalla legge non possono esser più fatti valere, nè il giudice eventualmente adito li può rilevare d'ufficio ( Sez. T, Sentenza n. 22810 del 09/11/2015 ;
Sez. T, Ordinanza n. 5177 del 26/02/2020 ).

Orbene, l'odierno contribuente non ha nemmeno dedotto di avere, sin dal primo grado, proposto quale motivo di annullamento degli avvisi di accertamento il fatto che essi fossero stati sottoscritti da funzionari che illegittimamente avevano assunto la qualifica di dirigenti, secondo quanto poi sancito dalla Corte Costituzionale, con la conseguenza che il sopravvenuto dictum di quest'ultima, di cui alla sentenza n. 37/2015 , non spiega alcuna influenza nell'ambito del presente giudizio.

2. Con il secondo motivo di ricorso, rubricato "Nullità della sentenza ai sensi dell' art. 360 c.p.c. , comma 1, n. 4 per omessa motivazione ai sensi dell' art. 132 c.p.c. , comma 2, n. 4 ", il contribuente deduce che la sentenza emessa dalla CTR del Friuli Venezia Giulia sarebbe viziata da nullità per omessa motivazione su di un motivo di ricorso sollevato con riferimento al periodo d'imposta 2005.

In particolare, con l'avviso di accertamento n. TI9010303737/2011, relativo al periodo d'imposta 2005, l'Agenzia delle Entrate aveva contestato l'omessa