Cass. civ., sez. V trib., ordinanza 09/01/2019, n. 00376

eguente

ORDINANZA

Sul ricorso iscritto al numero 23675 del ruolo generale dell'anno 2011, proposto da Agenzia delle entrate, in persona del Direttore pro tempore, domiciliata in Roma, Via dei Portoghesi n. 12, presso l'Avvocatura Generale dello Stato che la rappresenta e difende;
-ricorrente-

Contro

F T, rappresentato e difeso, giusta procura speciale a margine del controricorso,dall'avv.to R G, elettivamente domiciliato presso lo studio di quest'ultimo, in Roma, alla Via Domenico Millelire;
-controricorrente e ricorrente incidentale - per la cassazione della sentenza della Commissione tributaria regionale del Lazio, sezione staccata di Latina n. 688/39/2010, depositata in data 14 luglio 2010. Udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 20 giugno 2018 dal Relatore Cons. M G P D V di N. Rilevato che -con sentenza n. 688/39/2010, depositata in data 14 luglio 2010, la Commissione tributaria regionale del Lazio, sezione staccata di Latina, rigettava l'appello proposto dall'Agenzia delle entrate, in persona del Direttore pro tempore, nei confronti di F T avverso la sentenza n. 322/05/2007 della Commissione tributaria provinciale di Latina che aveva accolto il ricorso proposto dal contribuente avverso la cartella di pagamento n. 05720060032829576 emessa nei confronti di quest'ultimo, a seguito di controllo automatizzato ex artt. 36bis del d.P.R. n. 600 del 1973 e 54bis del d.P.R. n. 633 del 1972, per omesso versamento di Irpef, Irap e Iva, interessi e sanzioni, per l'anno 2003;
- la CTR, in punto di diritto, per quanto di interesse, ha osservato che: 1) l'omessa notifica al contribuente del previo avviso bonario ex art. 6, comma 5, della legge n. 212 del 2000, costituiva un vizio insanabile dell'iscrizione a ruolo di cui alla cartella di pagamento in questione, con conseguente annullamento di quest'ultima;
2) la mancata indicazione nella cartella esattoriale del responsabile del procedimento, ancorché, ex lege n. 31 del 2009, non poteva comportarne la nullità in quanto trattavasi di atto formato prima del 10 giugno del 2008, poteva dare luogo, su eccezione del contribuente, all'annullamento della stessa;
- avverso la sentenza della CTR, l'Agenzia delle entrate propone ricorso per cassazione affidato a quattro motivi, cui resiste, con controricorso, F T, proponendo ricorso incidentale articolato in un motivo;
- con ordinanza del 20 giugno 2018 il ricorso è stato rinviato a nuovo ruolo per l'acquisizione del fascicolo di ufficio del grado di appello, a seguito del cui adempimento, è stato rifissato in camera di consiglio, ai sensi dell'art. 375, secondo comma, e dell'art. 380-bis.1 cod. proc. civ., introdotti dall'art.

1-bis del d.l. 31 agosto 2016, n. 168, convertito, con modificazioni, dalla legge 25 ottobre 2016, n. 197.

Considerato che

-con il primo motivo del ricorso principale, la ricorrente denuncia, in relazione all'art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c., la violazione e falsa applicazione degli artt. 36bis del d.P.R. n. 600 del 1973, 54bis del d.P.R. n. 633 del 1972, 6, comma 5, della legge n. 212 del 2000, per avere la CTR erroneamente ritenuto illegittima la cartella di pagamento emessa per mancato versamento di imposte dichiarate, in quanto non preceduta dalla notifica del c.d. avviso bonario, ancorché quest'ultimo fosse necessario solo nelle ipotesi di riscontrate "incertezze su dati rilevanti della dichiarazione";
- il motivo è fondato;
3 AM - è consolidato, infatti, nella giurisprudenza di questa Corte il principio secondo cui la notifica della cartella di pagamento a seguito di controllo automatizzato è legittima anche se non è stata emessa la comunicazione preventiva prevista dal terzo comma dell'art. 36-bis d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, ogni qual volta la pretesa derivi dal mancato versamento di somme esposte in dichiarazione dallo stesso contribuente ovvero da una divergenza tra le somme dichiarate e quelle effettivamente versate. Infatti, la comunicazione preventiva all'iscrizione a ruolo è necessaria solo quando vengano rilevati degli errori nella dichiarazione, mentre in caso di riscontrata regolarità dichiarativa non vi è alcun obbligo di preventiva informazione se il contribuente ha poi omesso di versare gli importi dichiarati, o, con riferimento alla L. n. 212 del 2000, art. 6, comma 5, se non «sussistano incertezze su aspetti rilevanti della dichiarazione» (v. da ultimo Cass., Sez. 6 - 5, Ord. n. 3154 del 17/02/2015, Rv. 634631;
Sez. 6 - 5, Ord. n. 42 del 03/01/2014, Rv. 629010;
Sez. 5, n. 17396 del 23/07/2010, Rv. 615009);
- nel primo caso, peraltro — di comunicazione dell'esito della liquidazione (c.d. comunicazione di irregolarità) prevista dal terzo comma dell'art. 36bis d.P.R. n. 600/73 «quando dai controlli automatici eseguiti emerge un risultato diverso rispetto a quello indicato nella dichiarazione ovvero dai controlli eseguiti dall'ufficio, ai sensi del comma 2-bis, emerge un'imposta o una maggiore imposta» - il relativo obbligo imposto all'amministrazione non è sanzionato da alcuna nullità;
si tratta infatti, come è stato osservato, di una forma blanda di partecipazione del contribuente nel procedimento, inidonea a generare un vincolo procedimentale in termini di obbligatoria attivazione del contraddittorio endoprocedimentale. Tanto si giustifica in considerazione dal maggiore grado di attendibilità delle irregolarità riscontrabili, cui non può che corrispondere una conseguente N) irrilevanza della violazione di tale disciplina partecipativa ai fini della validità del consequenziale provvedimento di iscrizione a ruolo. Nei procedimenti ordinari di liquidazione dei tributi dovuti in base alle dichiarazioni, in considerazione dell'elevato grado di attendibilità delle irregolarità riscontrabili, lo svolgimento di un effettivo contraddittorio fra ufficio e contribuente, ad avviso del legislatore, non rappresenta una fase indispensabile dei procedimento, essendo sempre possibile per il contribuente far valere eventuali doglianze in punto di illegittimità della pretesa impositiva in sede di impugnazione del consequenziale provvedimento di iscrizione a ruolo (ex multis, Cass.n. 19893 del 2016);
-con riferimento poi al contraddittorio endoprocedimentale imposto dall'art. 6, comma 5, st. contr. - obbligo bensì sanzionato, a differenza del primo, con la nullità in caso di inadempimento - è utile ribadire che, secondo orientamento consolidato nella giurisprudenza di legittimità esso non è imposto «in tutti i casi in cui si debba procedere ad iscrizione a ruolo, ai sensi del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 36-bis, ma soltanto "qualora sussistano incertezze su aspetti rilevanti della dichiarazione", situazione, quest'ultima, che non ricorre necessariamente nei casi soggetti alla disposizione appena indicata, la quale implica un controllo di tipo documentale sui dati contabili direttamente riportati in dichiarazione, senza margini di tipo interpretativo;
del resto, se il legislatore avesse voluto imporre il contraddittorio preventivo in tutti i casi di iscrizione a ruolo derivante dalla liquidazione dei tributi risultanti dalla dichiarazione, non avrebbe posto la condizione di cui al citato inciso» (Cass., Sez. 5, n. 8342 del 25/05/2012, Rv. 622681;
v. anche Sez. 6 - 5, Ord. n. 15584 del 08/07/2014, Rv. 631667;
Sez. 5, n. 12023 del 10/06/2015, Rv. 635672);
5 gi -orbene, nella sentenza impugnata, manca un'argomentata evidenziazione che, nel caso di specie, «sussistessero incertezze su aspetti rilevanti della dichiarazione», tali da imporre la comunicazione del detto invito bonario;
- con il secondo motivo, la ricorrente denuncia, in relazione all'art.360, comma 1, n. 4 c.p.c., la violazione e falsa applicazione degli artt. 36 e 56 del d.lgs. n. 546 del 1992, 112 e 277 c.p.c. per avere la CTR omesso di pronunciare sul motivo di appello con il quale l'Ufficio aveva dedotto la violazione da parte della CTP del principio di corrispondenza tra il chiesto e il pronunciato, avendo quest'ultima annullato la cartella esattoriale, ancorché il contribuente, nel dedurre il mancato previo invio dell'avviso bonario, avesse chiesto soltanto la riduzione delle sanzioni;
- con il terzo motivo, la ricorrente denuncia, in relazione all'art. 360, comma 1, n. 4 c.p.c., la violazione e falsa applicazione dell'art. 112 c.p.c., non avendo la CTR sufficientemente argomentato in ordine al motivo di appello con il quale l'Ufficio aveva fatto valere la violazione da parte della CTP del principio di corrispondenza tra il chiesto e il pronunciato, avendo quest'ultima annullato la cartella esattoriale, ancorché il contribuente, nel dedurre il mancato previo invio dell'avviso bonario, avesse chiesto soltanto la riduzione delle sanzioni;
- l'accoglimento del primo motivo del ricorso principale, rende inutile la trattazione dei motivi secondo e terzo che sono assorbiti;
- con il quarto motivo, la ricorrente denuncia, in relazione all'art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c., la violazione e falsa applicazione degli artt.7 della legge n. 212 del 2000, 5 e 2locties della legge n. 241 del 1990, 36, comma 4-ter del d.l. n. 248 del 2007, come convertito dalla legge n. 31 del 2008, 25 del d.P.R. n. 602 del 1973, per avere la CTR erroneamente annullato la cartella di pagamento per mancata indicazione del responsabile del procedimento, ancorché si trattasse di ruolo consegnato agli agenti della riscossione in data anteriore al 10 giugno 2008;
-il motivo è fondato;
- infatti la cartella esattoriale che ometta di indicare il responsabile del procedimento, se riferita a ruoli consegnati agli agenti della riscossione in data anteriore al 1° giugno 2008, non è affetta da nullità, atteso che il D.L. 31 dicembre 2007, n. 248, art. 36, comma 4-ter, (convertito dalla L. 28 febbraio 2008, n. 31), ha previsto tale sanzione solo in relazione alle cartelle di cui al D.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, art. 25 riferite ai ruoli consegnati a decorrere dalla predetta data, norma ritenuta legittima dalla Corte costituzionale, con sentenza n. 58 del 28 gennaio 2009. Sul punto questa Corte si è pronunciata con Sez. 5, Sentenza n. 4516 del 21/03/2012: "La cartella esattoriale che ometta di indicare il responsabile del procedimento, se riferita a ruoli consegnati agli agenti della riscossione in data anteriore al 1 giugno 2008, pur essendo in violazione della L. 27 luglio 2000, n. 212, art. 7, comma 2, lett. a) non è affetta ne' da nullità, atteso che il D.L. 31 dicembre 2007, n. 248, art. 36, comma 4-ter, convertito dalla L. 28 febbraio 2008, n. 31, ha previsto tale sanzione solo in relazione alle cartelle riferite ai ruoli consegnati agli agenti della riscossione a decorrere dal 1° giugno 2008, ne' da annullabilità, perché, essendo la disposizione di cui alla L. n. 212 del 2000, art. 7 priva di sanzione, e non incidendo direttamente la violazione in questione sui diritti costituzionali del destinatario, trova applicazione la L. 7 agosto 1990, n. 241, art. 21 octies il quale, allo scopo di sanare con efficacia retroattiva tutti gli eventuali vizi procedimentali non influenti sul diritto di difesa, prevede la non annullabilità del provvedimento adottato in violazione di norme sul procedimento o sulla forma degli atti, qualora, per la natura vincolata del provvedimento, come nel caso di cartella esattoriale, il suo contenuto dispositivo non avrebbe potuto essere diverso da quello in concreto adottato";
- pertanto, la giurisprudenza di questa Corte è ferma nel ritenere, con indirizzo dal quale non si ravvisa ragione per discostarsi, che, se riferita a ruoli consegnati agli agenti della riscossione in data anteriore al 1 giugno 2008, la cartella che ometta di indicare il responsabile del procedimento è ratione temporis salva dalla nullità ex art. 36, comma 4-ter, d.l. n. 248 del 2007, mentre l'annullabilità è esclusa dalla disposizione generale dell'art. 21-octies legge n. 241 del 1990, trattandosi di vizio formale di un provvedimento a contenuto vincolato, né è prevista dalla disposizione specifica dell'art. 7, comma 2, lett. a, legge n. 212 del 2000, norma minus quam perfecta perché sprovvista di sanzione (Cass. 15/02/2013, n. 3754;
Cass.12/01/2016, n. 332;
Cass. 13/07/2017, n. 17306;
Cass. 06/10/2017, n. 23381;
18/01/2018 n. 1111);
- nella specie, la CTR non ha fatto buon governo dei suddetti principi, nel ritenere la cartella di pagamento in questione - riferita a ruolo consegnato agli agenti della riscossione in data anteriore al 1° giugno 2008- atto annullabile, ai sensi dell'art. 21 octies, comma 1, della legge n. 241 del 1990, in quanto mancante dell'indicazione del responsabile del procedimento;
- con l'unico motivo di appello incidentale, il contribuente denuncia, in relazione all'art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c., la violazione e falsa applicazione dell'art. 53 del d.lgs. n. 546 del 1992, per non avere la CTR dichiarato l'eccepita inammissibilità dell'appello dell'Ufficio, non avendo quest'ultimo notificato il gravame anche nei confronti del concessionario, litisconsorte necessario nel giudizio di primo grado, vertendo la controversia anche su vizi propri della cartella di pagamento;
- secondo il consolidato orientamento di questa Corte, il ricorso incidentale (anche se qualificato come condizionato) deve essere giustificato dalla soccombenza (non ricorrendo altrimenti l'interesse processuale a proporre ricorso per cassazione), cosicché è inammissibile il ricorso incidentale, con il quale la parte, che sia rimasta completamente vittoriosa nel giudizio di appello, risollevi questioni non decise dal giudice di merito perché non esaminate o ritenute assorbite, salva la facoltà di riproporre le questioni medesime al giudice del rinvio in caso di annullamento della sentenza (v. Cass.23548/2012;
19366/2007);
- nella specie, il ricorso incidentale è inammissibile, per carenza di interesse, non essendo stata esaminata (o essendo stata ritenuta assorbita) dal giudice di appello la questione dell'eccepita inammissibilità dell'appello dell'Ufficio per mancata notifica al concessionario (che dall'esame del fascicolo d'ufficio risultava costituito in primo grado) e potendo la detta questione essere riproposta dinanzi al giudice del rinvio;
- in conclusione, vanno accolti il primo e il quarto motivo del ricorso principale, assorbiti il secondo e il terzo;
dichiarato inammissibile il ricorso incidentale;
con cassazione della sentenza impugnata, in relazione al ricorso principale, e rinvio, anche per le spese, alla Commissione tributaria regionale del Lazio in diversa composizione, affinché esamini il merito della vicenda;