Cass. civ., sez. V trib., sentenza 09/08/2022, n. 24471

nunciato la seguente SENTENZA sul ricorso iscritto al n. 3051/2017 R.G. proposto da Agenzia delle entrate, in persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, presso la quale è domiciliata in Roma, via dei Portoghesi n. 12;
–ricorrente –

contro

A C s.r.l., in persona del legale rappresentante pro tempore, elettivamente domiciliata in Roma, piazza SS. Apostoli n. 66, presso lo studio dell’avv. M L, che la rappresenta e difende giusta procura speciale a margine del controricorso;
–controricorrente – avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della Campania n. 6257/18/16, depositata l’1 luglio 2016. Udita la relazione svolta nella pubblica udienza del 22 dicembre 2021 dal Cons. G M N. Oggetto: Tributi -Avviso di accertamento -Operazioni inesistenti e altro. Udito il Pubblico Ministero, in persona del Sostituto Procuratore Generale dott. G L, che ha concluso riportandosi alle conclusioni scritte e insistendo per l’accoglimento del ricorso. Udito l'avv. M L C per la ricorrente, nonché l’avv. F E, per delega dell’avv. M L, per la controricorrente.

FATTI DI CAUSA

1. Con sentenza n. 6257/18/16 del 01/07/2016 la Commissione tributaria regionale della Campania (di seguito CTR) ha accolto l’appello proposto da A C s.r.l. (di seguito AC) avverso la sentenza della Commissione tributaria provinciale di Napoli (di seguito CTP) n. 30863/13/14, la quale aveva respinto il ricorso della società contribuente nei confronti di un avviso di accertamento per IRES, IRAP e IVA relative all’anno d’imposta 2010. 1.1. Come si evince anche dalla sentenza della CTR, l’avviso di accertamento era stato emesso in ragione di plurime riprese, concernenti l’indeducibilità di alcuni costi, la sussistenza di ricavi non dichiarati e l’utilizzazione di fatture per operazioni inesistenti.

1.2. La CTR, in accoglimento dell’appello di AC, evidenziava che: a) l’avviso di accertamento non era stato correttamente motivato in quanto «il rinvio per relationem alla motivazione di altro atto redatto nei confronti di soggetti terzi richiede che l’atto richiamato sia o conosciuto dal destinatario o allegato all’avviso, ovvero che il suo contenuto sia riportato nell’avviso notificato» e, nel caso di specie, «tali circostanze non sono state assolutamente rispettate»;
b) con riferimento alla contestazione della indeducibilità del compenso dell’amministratore, AC aveva provato la sussistenza di specifica delibera di approvazione di detto compenso;
c) con riferimento alle riprese concernenti l’utilizzazione di fatture per operazioni soggettivamente inesistenti, non era provato che i soggetti interposti fossero effettivamente delle cartiere e che, tenuto conto di quanto dedotto dalla società contribuente, le transazioni rappresentate da dette fatture erano reali, con conseguente illegittimità dell’accertamento svolto;
d) del resto, non spettava alla società contribuente provare l’effettività dell’operazione, ma era l’Amministrazione finanziaria a dover provare che l’operazione rappresentata dalla fattura fosse fittizia, tenendo anche conto del fatto che la buona fede di AC era stata accertata in sede penale.

2. Avverso la sentenza della CTR l’Agenzia delle entrate proponeva ricorso per cassazione, affidato a quattro motivi.

3. AC resisteva con controricorso e depositava memoria ex art. 380 bis.1 cod. proc. civ.

4. All’udienza camerale del 12 luglio 2021 la causa veniva rinviata a nuovo ruolo in ragione del fatto che la controversia non era decidibile ai sensi dell’art. 375, secondo comma, cod. proc. civ.

5. L’Agenzia delle entrate depositava memoria ex art. 378 cod. proc. civ.

RAGIONI DELLA DECISIONE

1. Con il primo motivo di ricorso l’Agenzia delle entrate deduce violazione e falsa applicazione dell’art. 7 della l. 27 luglio 2000, n. 212, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., per avere la CTR erroneamente affermato che l’avviso di accertamento non è stato correttamente motivato per relationemin ragione della mancata allegazione di atti richiamati e concernenti soggetti terzi.

1.1. Il motivo è fondato.

1.2. Secondo la giurisprudenza di questa Corte, «nel regime introdotto dall'art. 7 della legge 27 luglio 2000, n. 212, l'obbligo di motivazione degli atti tributari può essere adempiuto anche "per relationem", ovverosia mediante il riferimento ad elementi di fatto risultanti da altri atti o documenti, che siano collegati all'atto notificato, quando lo stesso ne riproduca il contenuto essenziale, cioè l'insieme di quelle parti (oggetto, contenuto e destinatari) dell'atto o del documento necessarie e sufficienti per sostenere il contenuto del provvedimento adottato, la cui indicazione consente al contribuente - ed al giudice in sede di eventuale sindacato giurisdizionale - di individuare i luoghi specifici dell'atto richiamato nei quali risiedono le parti del discorso che formano gli elementi della motivazione del provvedimento» (Cass. n. 1906 del 29/01/2008;
Cass. n. 28058 del 30/12/2009;
Cass. n. 6914 del 25/03/2011;
Cass. n. 13110 del 25/07/2012;
Cass. n. 9032 del 15/04/2013;
Cass. n. 9323 del 11/04/2017;
si veda anche Cass. n. 21066 del 11/09/2017).

1.2.1. Pertanto, la riproduzione del contenuto essenziale dell’atto richiamato dall’avviso di accertamento non si realizza necessariamente, con la pedissequa trascrizione delle sue parti rilevanti nel contesto dell’atto impositivo, ma anche con la semplice indicazione, in forma riassuntiva, del suo contenuto essenziale, per come apprezzato e valutato dall’Amministrazione finanziaria e, quindi, posto a sostegno della pretesa impositiva.

1.2.2. Ne consegue che l’obbligo di allegazione riguarda i soli atti che non siano stati riprodotti nella loro parte essenziale nell'avviso di accertamento, con esclusione, altresì: a) di quelli cui l'Ufficio abbia fatto comunque riferimento, i quali, pur essendo considerati irrilevanti ai fini della motivazione, sono comunque utilizzabili per la prova dellapretesa impositiva (Cass. n. 24417 del 05/10/2018);
b) di quelli di cui il contribuente abbia già integrale o legale conoscenza (Cass. 9323 del 2017, cit.;
Cass. n. 407 del 14/01/2015;
Cass. n. 18073 del 02/07/2008), tra i quali rientrano certamente anche quelli comunicati al contribuente poi fallito, dovendosi presumere la conoscenza degli stessi da parte del curatore (Cass. n. 24254 del 27/11/2015;
Cass. n. 20166 del 07/10/2016;
Cass. n. 27628 del 30/10/2018).

1.3. Nel caso di specie, da quanto emerge dalla trascrizione del motivo di ricorso originario di AC, si evince che la motivazione dell’avviso di accertamento contiene tutte le indicazioni necessarie alla compiuta difesa della società contribuente, essendo stati correttamente riportati gli elementi rilevanti degli atti riguardanti i terzi.

1.4. Ne consegue che l’atto è legittimo sotto il profilo motivazionale e che la questione della mancata allegazione di tali atti attiene esclusivamente (ed eventualmente) alla prova in giudizio delle affermazioni effettuate dall’Amministrazione finanziaria in sede di avviso di accertamento.