Cass. civ., sez. V trib., sentenza 23/10/2019, n. 27099

FATTI DI CAUSA

1. Con sentenza n. 6093/48/15 del 19/06/2015, la Commissione Tributaria Regionale della AM (di seguito CTR) respingeva l'appello proposto dalla Agenzia delle Dogane e dei Monopoli avverso la sentenza n. 5489/02/14 della Commissione Tributaria Provinciale di AS (di seguito CTP), che aveva accolto il ricorso proposto dalla (XXXXX) s.p.a. (di seguito (XXXXX) avverso il diniego di rimborso dell'addizionale provinciale all'accisa sull'energia elettrica utilizzata nello stabilimento della societa' contribuente nel periodo febbraio 2010 - dicembre 2011.

1.1. Come si evince dalla sentenza della CTR: a) l'istanza di rimborso era stata presentata ai sensi del (Testo unico accise - TUA) Decreto Legislativo 26 ottobre 1995, n. 504, articolo 14 con riferimento all'addizionale provinciale all'accisa sull'energia elettrica di cui agli articoli 52 ss. TUA, introdotta dal Decreto Legge 29 novembre 1988, n. 511, articolo 6, conv. con modif. nella L. 27 gennaio 1989, n. 20;
c) la CTP accoglieva il ricorso della societa' contribuente;
d) la sentenza della CTP era appellata dalla Agenzia delle Dogane.

1.2. Su queste premesse, la CTR motivava il rigetto dell'appello osservando che: a) come stabilito da Cass. S.U. n. 6589 del 19/03/2009, "il rimborso delle accise indebitamente pagate puo' essere chiesto ed ottenuto anche dal consumatore finale sul quale viene ad incidere il peso economico finale del tributo";
b) la disposizione dell'articolo 14 TUA in materia di rimborso nulla riferisce in ordine alla legittimazione ed il silenzio va interpretato in senso estensivo, senza che possa diversamente argomentarsi dall'articolo 53 TUA con riferimento ai soggetti obbligati al pagamento, disposizione che ha un ambito di operativita' autonomo;
c) l'addizionale provinciale e', peraltro, "non conforme alla normativa comunitaria richiedente specifiche finalita' esorbitanti dal mero scopo di salvaguardare gli equilibri generali di bilancio, per cui da disapplicare in via retroattiva a decorrere dalla sua emanazione"

2. L'Agenzia delle Dogane impugnava la sentenza della CTR con ricorso per cassazione, affidato a due motivi.

3. La (XXXXX) resisteva con controricorso e depositava memoria ex articolo 378 c.p.c..

RAGIONI DELLA DECISIONE

1. Con il primo motivo di ricorso l'Agenzia delle Dogane deduce la violazione del Decreto Legge 30 settembre 1982, n. 688, articolo 19, conv. con modif. nella L. 27 novembre 1982, n. 873, e dell'articolo 14 TUA, nonche' la falsa applicazione del medesimo Decreto Legge n. 688 del 1992, in relazione all'articolo 360 c.p.c., comma 1, n. 3, evidenziando che, in materia di accise sull'energia elettrica, il rapporto d'imposta si svolge tra l'Amministrazione finanziaria ed i soggetti che forniscono l'energia, che, essendo gli unici tenuti al suo pagamento, sono anche gli unici a potere chiedere il rimborso, sicche' difetterebbe la legittimazione attiva della (XXXXXX).

2. Il motivo e' fondato per le considerazioni che seguono.

2.1. La ricostruzione del dato normativo puo' essere affidato agli ultimi arresti di questa Corte in materia (Cass. S.U. n. 33687 del 31/12/2018;
Cass. n. 19618 del 01/10/2015;
Cass. n. 9567 del 12/03/2013), ovviamente per quanto rileva ai fini del presente giudizio.

2.1.1. Secondo il Testo unico accise, nella versione applicabile al presente giudizio ratione temporis, per i prodotti sottoposti ad accisa l'obbligazione tributaria sorge al momento della loro fabbricazione ovvero della loro importazione (articolo 2, comma 1);
e' obbligato al pagamento dell'accisa il titolare del deposito fiscale dal quale avviene l'immissione in consumo e gli altri soggetti nei cui confronti si verificano i presupposti per l'esigibilita' dell'imposta (comma 4).

2.1.2. Gli obbligati al pagamento dell'accisa sull'energia elettrica sono, tra gli altri, "i soggetti che procedono alla fatturazione dell'energia elettrica ai consumatori finali, di seguito indicati come venditori" (articolo 53, comma 1, lettera a), mentre "i crediti vantati dai soggetti passivi dell'accisa verso i cessionari dei prodotti per i quali i soggetti stessi hanno assolto tale tributo possono essere addebitati a titolo di rivalsa" (articolo 16, comma 3);
all'articolo 56 si precisa, altresi', che le societa' fornitrici "hanno diritto di rivalsa sui consumatori finali" (articolo 56).

2.1.3. Ai sensi dell'articolo 14, "l'accisa e' rimborsata quando risulta indebitamente pagata", ma il rimborso - previsto in via generale dall'articolo 9, § 2, della direttiva n. 2008/118/CE, che fa riferimento alle modalita' stabilite dai singoli Stati membri - "deve essere richiesto, a pena di decadenza, entro due anni dalla data del pagamento" e che "qualora al termine di un procedimento giurisdizionale il soggetto obbligato al pagamento dell'accisa sia condannato alla restituzione a terzi di somme indebitamente percepite a titolo di rivalsa dell'accisa, il rimborso e' richiesto dal predetto soggetto obbligato, a pena di decadenza, entro novanta giorni dal passaggio in giudicato della sentenza che impone la restituzione delle somme" (testo, quest'ultimo, applicabile solo a far data dal 01/04/2010).

2.1.4. Il diritto al rimborso e', dunque, regolato, in via generale, dall'articolo 14 TUA, mentre il Decreto Legge 30 settembre 1982, n. 688, articolo 19, comma 1, conv. con modif. nella L. 27 novembre 1982, n. 873, secondo cui "chi ha indebitamente corrisposto diritti doganali all'importazione, imposte di fabbricazione, imposte di consumo o diritti erariali (...) ha diritto al rimborso delle somme pagate quando prova documentalmente che l'onere non e' stato in qualsiasi modo trasferito su altri soggetti, salvo il caso di errore materiale", e' applicabile unicamente "quando i tributi riscossi non rilevano per l'ordinamento comunitario" (L. 29 dicembre 1990, n. 428, articolo 29, comma 3).

2.1.5. Per il rimborso dei tributi rilevanti per l'ordinamento comunitario dispone dalla L. n. 428 del 1990, articolo 29, comma 2, il quale stabilisce che: "I diritti doganali all'importazione, le imposte di fabbricazione, le imposte di consumo, il sovrapprezzo dello zucchero e i diritti erariali riscossi in applicazione di disposizioni nazionali incompatibili con norme comunitarie sono rimborsati a meno che il relativo onere non sia stato trasferito su altri soggetti, circostanza che non puo' essere assunta dagli uffici tributari a mezzo di presunzioni".

2.2. Dal combinato disposto delle menzionate disposizioni emerge che il primo soggetto passivo del rapporto tributario e' il fornitore di energia, tenuto verso il fisco per il pagamento dell'accisa ovvero della relativa addizionale. Indi, egli puo' ribaltarne l'onere rivalendosi nei confronti dell'utente secondo la caratterizzazione tipologica delle accise;
il che postula, per poter risultare efficace e garantire un gettito costante all'Erario, la concentrazione del controllo su pochi soggetti, ossia i produttori o gli importatori dei prodotti (Cass. n. 17627 del 06/08/2014). Per costoro, in sostanza, l'accisa e' un costo sostenuto prima della cessione del bene, tale da farlo rientrare, ad esempio, nella base imponibile dell'IVA (Cass. n. 24015 del 03/10/2018).

2.2.1. Per altro verso, "la configurabilita' della rivalsa come oggetto di un diritto e non come elemento connaturale ed ineludibile della fisionomia del