Cass. civ., sez. V trib., sentenza 27/07/2022, n. 23543

l Direttore pro tempore, elettivamente domiciliata in Roma, via dei Portoghesi n. 12, presso l’Avvocatura generale dello Stato, che la rappresenta e difende ricorrente principale

contro

MARSILI ALFREDO, rappresentato e difeso dall’Avv. to M M, con domicilio eletto in Roma, Via della Giuliana, n. 44, presso lo studio dell’Avv. G C. controricorrente– ricorrente incidentale avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale delle Marche,n. 12/07/14, depositata il 1 5 gennaio 2014 ;
udita la relazione svolta nella pubblica udienza del 7 luglio 2022 exart. 23, comma 8-bis, d.l. 28 ottobre 2020, n. 137, convertito dalla legge 18 dicembre 2020, n. 176, dal Consigliere Rosita D’Angiolella;
Dato atto che il Sostituto Procuratore Generale, dott. G L, ha concluso, ex art. 23 d.l. 28 ottobre 2020, n. 137, conv. l. n. 176 del 2020, chiedendo il rigetto del ricorso principale e di quello incidentale.

FATTI DI CAUSA

1.Dalla sentenza impugnata risulta che: - la C ommissione tributaria provinciale di Ascoli Piceno , c on tre sentenze nn. 82 / 03/ 13 , 90 / 03/ 12 , 91 / 03/ 12, tutte e messe in data 24/01/2012,accolse parzialmente i ricorsi proposti da A M , nella qualità di legale rappresentante di Fertilità Cooperativa S ociale Onlus a r.l., avverso gli avvisi di accertamento I r pef, Iva ed Irap in rettifica del reddito di lavoro autonomo per gli anni di imposta, rispettivamente,2005, 200 7 , 2006 ;
- l ’Agen zia delle entrate , propose d istinti appelli avverso tali sentenze,con identici motivi , ai quali controdeduceva A M che, proponeva appello incidentale per i capi delle tre sentenze a lui sfavorevoli;
- la CTR, r iun ì i procedimenti per connessione oggettiva e soggettiva.

2. La Commissione tributaria regionale del le Marche (di seguito , «CTR»), con la sentenza di cui in epigrafe, ha rigettato gli appell i dell’Agenzia delle entrate ritenendo, con riguardo ai primi due motivi di appello,che la pretesa impositiva non poteva essere legittimata dalla presunzione di distribuzione ai soci degli utili extracontabili della società a ristretta basee che, con riguardo al terzo motivo di appello, l’indicazione del beneficiario dei prelievi bastasse a liberare il contribuente dall’onere di prova contraria.La CTR ha, invece , accolto in parte gli appelli incidentali proposti dal contribuente riconoscendo non imputabili a reddito, ai fini Irpef, alcuni importi relativi a movimentazioni bancarie (€ 750 ,00 per l’ anno 2005 , € 780 ,00 anno 2006, € 147 ,00 per l’ anno 2007 ) e non dovut a l'imposta Irap per gli anni 2005,2006 , 2007 .

3. L’Agenzia delle entrate ha proposto ricorso in cassazione avverso tale sentenza affidato ad un unico motivo cui ha resistito con controricorsoA M.

4. A M ha proposto ricorso successivoavverso la stessa sentenza,affidato ad otto motivi.

RAGIONI DELLA DECISIONE

1. Preliminarmente va considerato che il ricorso successivo di A M vale ricorso incidentale, atteso che, per il principio dell'unicità del processo di impugnazione contro una stessa sentenza, una volta avvenuta la notificazione della prima impugnazione (che, nel caso di specie, riguarda il ricorso principale dell’Agenzia delle entrate) benché tutte le altre impugnazioni dovrebbero essere proposte in via incidentale nello stesso processo e, perciò, con l'atto contenente il controricorso, tale ultima modalità non è essenziale, di tal che il ricorso successivo al primo si converte in ricorso incidentale indipendentemente dalla forma assunta e ancorché proposto con atto a ś stante (cfr., Cass. , 14/01/2020, n. 448 ).

1.1. C on l’unico motivo di ricorso principale , l’Amministrazione ricorrente denuncia, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3), cod. proc. civ., la violazione e falsa applicazione de ll’art. 47 , del d.P.R. 31/12/1986 n. 917, per aver la CTR erroneamente escluso l’operatività della presunzione di distribuzione degli utili extracontabili dei soci di società a ristretta base, là dove ha ritenuto che«[…] l'Ufficio al fine di provare la qualità di dominuse socio di fatto in capo al contribuente al fine di imputargli redditi di partecipazione si era tenuto non solo a provare la qualità predetta in capo al contribuente ma anche a fornire una sorta di prova negativa sull'essenza di altri soci di fatto in relazione potenzialmente a ogni abitante del pianeta».

1.2. A conforto della doglianza, la ricorrente principaleha trascritto in ricorso la copia integrale dell'avviso di accertamentoper evidenziare una serie di fatti, a suo dire pacifici e incontest ati, dai quali l’Ufficio avevadesunto non solo la ristretta base della cooperativa ma anche la distribuzione di utili occulti al sociodi fatto M e cioè : 1) il fatto che il reddito di partecipazione alla cooperativa Fertilità,accertato in capo al contribuente M, trae va origine dalle risultanze delle indagini bancarie sui conti correnti intestati ai coniugi, A M e R B, soci di Fertilità Cooperativa S ociale;
2) il fatto che la Cooperativa Fertilità aveva venduto al prezzo di € 3.000 un “ suv ” Toyota del valore commerciale di €19.000, acquistato appena sei mesi prima, emettendo fattura n . 18 del 25/06/2007 , quale sostanziale forma di distribuzionedi utili al socio;
3) che alcuna attività di gestione era statacompiuta da persone diverse dai coniugi M/ B ;
4) l'effettuazione di pagamenti di debiti sociali con mezzi finanziari propri nonché l'utilizzazione di mezzi finanziari sociali per finalità personali.

1.3. Il ricorso principale è fondato.

1.4. Dall’insieme delle tali argomentazioni poste base della sentenza qui impugnata, ciò che emerge è che la CTR ha ritenuto mancanteil presupposto necessario per far scattare la presunzione di distribuzione ai soci degli utili extracontabili e, cioè , la sussistenza di una società a ristretta base azionaria o familiare.

1.5. Il ragionamento della CTR non risulta corretto per le seguenti considerazioni.

1.6. Dagli elementi posti a base della decisionequi gravata e dagli ulteriori emergenti dagli atti di causa, e non contestati, si desumeche nella speciesi tratta di una società cooperativa con moglie (R B)e marito (A M) “ tiranni ” rispetto ad un pluralità di soci palesi pressoché figurativi (v. dichiarazioni rese da R B- coniuge di A M ed anche legale rappresentante e Presidente della cooperativa- circa la sua gestione di ret ta all’attività della cooperativa con l’apporto del M , e circa la sostanziale estraneità degli altri soci alla gestione effettiva della stessa cooperativa).

1.7. Inoltre, la qualità della compagine sociale -costituita in forma di coopertiva - incide sul meccanismo di distribuzione degli utili differenziandosi da quello ordinario delle società di capitali. Ed invero, per le società cooperative, in linea generale, la distribuzione dei dividendi assume un significato limitato laddove, in luogo dei dividendi, si utilizza più frequentemente l'istituto del ristorno quale modalità tipica di retrocessione dell'eccedenza dei ricavi, rispetto ai costi derivanti dalla gestione mutualistica con addebito diretto al conto economico delle somme relative (art. 2545-quater cod. civ. secondo cui almeno il 30% degli utili netti annuali deve essere destinato al fondo di riserva leagle ed un ulteriore quota del 3% ai fondi mutualistici per per la promozione e lo sviluppo della cooperazione). Va considerato, altresì, che l'articolo 4, comma 6, della legge 59/1992 prevede che lo statuto possa stabilire particolari condizioni a favore dei soci sovventori per la ripartizione degli utilie che, comunque , il tasso di remunerazione non può essere maggiorato in misura superiore al 2% rispetto a quello stabilito per gli altri soci.