Cass. civ., sez. VI, ordinanza 17/03/2022, n. 08736

o la seguente ORDINANZA sul ricorso 26695-2020 proposto da: AGENZIA DELLE ENTRATE, (C.F. 06363391001), in persona del Direttore pro tempore, elettivamente domiciliata in ROMA,

VIA DEI PORTOGHESI

12, presso l'AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e difende ope legis;

- ricorrente -

ASI TROIA FV

1 SRL, in persona del legale rappresentante pro tempore, elettivamente domiciliata in ROMA,

VIA PRINCIPESSA CLOTILDE

7, presso lo studio TONUCCI & PARTNERS, rappresentata e difesa dall'avvocato M S;
- controricorrente e ricorrente incidentale - avverso la sentenza n. 430/10/2020 della COMMISSIONE TRIBUTARIA REGIONALE del LAZIO, depositata il 23/01/2020;
udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio non partecipata del 09/02/2022 dal Cc): MARCELLO MARIA FRACANZANI. RILEVATO che l'Agenzia delle entrate ricorre avverso la sentenza della CTR per il Lazio — Roma che ha confermato la pronuncia della CTP di Roma, ove erano accolte le ragioni della parte contribuente in tema di rimborso IVA;
che la società contribuente ha spiegato tempestivo controricorso, interponendo altresì ricorso incidentale condizionato;
che, in prossimità dell'udienza la parte contribuente ha depositato memoria a sostegno delle proprie conclusioni;

CONSIDERATO che

il ricorso principale è affidato a tre motivi di doglianza;
che con il primo motivo si prospetta censura ex art. 360 n. 3 c.p.c. per violazione dell'art. 12, comma settimo, 1 n. 212/2000;
che con il secondo motivo si prospetta censura ex art. 360 n. 3 c.p.c. per violazione art. 56 d.P.R. n. 633/1972;
che con il terzo motivo si prospetta censura ex art. 360 n. 3 c.p.c. per violazione dell'art. 19 d.P.R. n. 633/1972;
che, quanto al primo motivo, in tema di verifiche fiscali, qualora all'accesso cd. breve faccia seguito una richiesta di chiarimenti e documentazione da parte dell'Amministrazione finanziaria, l'accertamento deve considerarsi unitario, essendo le attività successive finalizzate alla verifica e contestazione delle irregolarità riscontrate in tale sede, con conseguente applicazione del termine dilatorio di cui Ric. 2020 n. 26695 sez. MT - ud. 09-02-2022 -2- all'art. 12, comma 7, della 1.n. 212 del 2000 in relazione all'esito conclusivo della verifica (Cass., 14315/2021);
che, altresì, trattandosi di tributi armonizzati, il contraddittorio endoprocedimentale è sempre previsto e necessario a pena di nullità (cfr. Cass. S.U. n. 24823/2015): infatti, in tema di tributi cd. armonizzati, avendo luogo la diretta applicazione del diritto dell'Unione, la violazione del contraddittorio endoprocedimentale da parte dell'Amministrazione comporta in ogni caso, anche in campo tributario, l'invalidità dell'atto, purché, in giudizio, il contribuente assolva l'onere di enunciare in concreto le ragioni che avrebbe potuto far valere, qualora il contraddittorio fosse stato tempestivamente attivato, e che l'opposizione di dette ragioni (valutate con riferimento al momento del mancato contraddittorio), si riveli non puramente pretestuosa e tale da configurare, in relazione al canone generale di correttezza e buona fede ed al principio di lealtà processuale, sviamento dello strumento difensivo rispetto alla finalità di corretta tutela dell'interesse sostanziale, per le quali è stato predisposto» (tra la successiva giurisprudenza conforme si vedano, tra le altre, Cass. sez. 5, 3 febbraio 2017, n. 2875;
Cass. sez. 6-5, ord. 20 aprile 2017, n. 10030;
Cass. sez. 6-5, ord. 5 settembre 2017, n. 20799;
Cass. sez. 6-5, ord. 11 settembre 2017, n. 21071;
Cass. sez. 6-5, ord. 14 novembre 2017, n. 26943);
che, nella specie, in conformità al principio enunciato, la CTR ha verificato qual sarebbe stato l'apporto collaborativo del privato al procedimento amministrativo, dimostrando le ragioni di sospensione dei lavori e di mancato completamento delle opere;
che l'affermazione erariale per cui in luogo del contraddittorio preventivo la parte contribuente avrebbe ben potuto esperire la procedura dell'accertamento con adesione non può ritenersi fondata, Ric. 2020 n. 26695 sez. MT - ud. 09-02-2022 -3- riferendosi ad una procedura di definizione che è successiva (e non preventiva) all'atto impositivo, quindi a procedimento amministrativo già concluso;
che, con riguardo al secondo motivo, l'obbligo di motivazione degli atti tributari può essere adempiuto anche per relationem, ovverosia mediante il riferimento ad elementi di fatto risultanti da altri atti o documenti, a condizione, però, che questi ultimi siano allegati all'atto notificato ovvero che lo stesso ne riproduca il contenuto essenziale, per tale dovendosi intendere l'insieme di quelle parti (oggetto, contenuto e destinatari) dell'atto o dei documento che risultino necessari e sufficienti per sostenere il contenuto del provvedimento adottato, e la cui indicazione consente al contribuente - ed al giudice in sede di eventuale sindacato giurisdizionale - di individuare i luoghi specifici dell'atto richiamato nei quali risiedono quelle parti del discorso che formano gli elementi della motivazione del provvedimento, o, ancora, che gli atti richiamati siano già conosciuti dal contribuente per effetto di precedente notifica (Cass., 21431/2021;
Cass., 21699/2021). In particolare, si ritiene che l'art. 7 della Legge 27 luglio 2000 n. 212, nel prevedere che debba essere allegato all'atto dell'amministrazione finanziaria ogni documento da esso richiamato in motivazione, si riferisca esclusivamente agli atti di cui il contribuente non abbia già integrale e legale conoscenza, al fine di consentirgli il pieno ed immediato esercizio delle sue facoltà difensive, laddove in mancanza egli sarebbe costretto ad un'attività di ricerca che comprimerebbe illegittimamente il suo diritto di difesa (Cass., 14723/2020;
Cass., 21699/2021). Più specificamente, in tema di avviso di accertamento, la motivazione per relationem con rinvio alle conclusioni contenute nel verbale redatto dalla Guardia di Finanza nell'esercizio dei poteri di polizia tributaria, non è illegittima per Ric. 2020 n. 26695 sez. MT - ud. 09-02-2022 -4- mancanza di autonoma valutazione da parte dell'Ufficio degli elementi da quella acquisiti, significando semplicemente che l'Ufficio stesso, condividendone le conclusioni, ha inteso realizzare una economia di scrittura che, avuto riguardo alla circostanza che si tratta di elementi già noti al contribuente, non arreca alcun pregiudizio al corretto svolgimento del contraddittorio (Cass., 1313/2021;
Cass., 4310/2021;
Cass., 12404/2021);
che, nella specie, la CTR ha accertato che il contenuto essenziale del processo verbale di constatazione non era stato riprodotto nell'avviso di accertamento, non essendone sufficiente la mera indicazione dei dati di identificazione;
che, con riguardo al terzo motivo, in tema di IVA, in base alla disciplina dettata dagli artt. 4, comma 2„ n. 1, e 19 del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633 (anche alla luce della Direttiva adottata dal Consiglio delle Comunità Europee il 17 maggio 1977 n. 77/388/CEE, secondo l'interpretazione datane dalla giurisprudenza della Corte di Giustizia), mentre le cessioni di beni da parte di una società di capitali sono da considerare in ogni caso effettuate nell'esercizio di impresa, in ordine, invece, agli acquisti di beni occorre accertare, ai fini della detraibilità dell'imposta, che dette operazioni passive siano effettivamente inerenti all'esercizio dell'impresa, cioè compiute in stretta connessione con le finalità imprenditoriali, senza tuttavia che sia richiesto il concreto esercizio dell'impresa, con la conseguenza che la detrazione dell'imposta spetta, ricorrendo la detta condizione, anche nel caso di assenza di compimento di operazioni attive (nella fattispecie, la Suprema Corte ha rigettato il ricorso dell'amministrazione finanziaria avverso la sentenza della Commissione Tributaria Regionale, che aveva riconosciuto il diritto alla detrazione dell'IVA sulla base dell'accertamento - incontestato - che le operazioni Ric. 2020 n. 26695 sez. MT - ud. 09-02-2022 -5- passive, esclusivamente compiute dalla società contribuente, erano tutte collegate all'impianto della società ed alla costruzione dell'opificio di cui essa era proprietaria) (Cass., 1863/2004 — nel medesimo senso: Cass., 24126/2019). Ancora, in tema di IVA, ai fini della detraibilità dell'imposta assolta sugli acquisti di beni e sulle operazioni passive, occorre accertarne l'effettiva inerenza rispetto alle finalità imprenditoriali, senza che occorra, tuttavia, il concreto svolgimento dell'attività di impresa: la detrazione dell'imposta può difatti spettare anche in assenza di operazioni attive, con riguardo alle attività di carattere preparatorio, purché, però, finalizzate alla costituzione delle condizioni d'inizio effettivo dell'attività tipica (Cass., 23994/2018;
Cass., 10173/2021);
che, nella specie, la CTR ha ritenuto che l'inerenza delle spese fosse desumibile dalla strumentalità all'oggetto sociale, dal rilascio dell'autorizzazione regionale per la realizzazione dell'impianto fotovoltaico, dalle opere eseguite e dai beni acquistati per la realizzazione dell'impianto fotovoltaico, valutando l'irrilevanza della mancata ultimazione dei lavori;
che, pertanto, il ricorso principale è infondato e dev'essere rigettato;
che il rigetto del ricorso principale comporta l'assorbimento del ricorso incidentale condizionato;
che le spese seguono la soccombenza e sono liquidate come in dispositivo;
Rilevato che risulta soccombente parte. ammessa alla prenotazione a debito del contributo unificato per essere amministrazione pubblica difesa dall'Avvocatura generale dello Stato, non si applica l'art. 13, comma 1 - quater, del d.P.R. 30 maggio 2002 n. 115.