Cass. civ., sez. V trib., sentenza 18/05/2023, n. 13753

o la seguente SENTENZA sul ricorso iscritto al n. 27737/2017R.G. proposto da Agenzia delle entrate , rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, presso la quale è domiciliata in Roma, via dei Portoghesi n. 12;
–ricorrente –

contro

E L –intimato – avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale del la Lombardia n. 5833/29/16, depositata l’11 novembre 2016. Udita la relazione svolta nella camera di consiglio della pubblica udienza del21 febbraio 202 3 , fissata ai sensi dell’art. 23, comma 8 bis, l. n. 176 del 2020, dal Cons. G F T. Lette le conclusioni formulate dal Pubblico Ministero, in persona del Sostituto Procuratore Generale T B, che ha concluso per l’accoglimento del ricorso.

FATTI DI CAUSA

Oggetto: Cartella di pagamento –Notifica dell’atto di contestazione presupposto–Iscrizione AIRE.L’Agenzia delle entrateemetteva nei confronti di E L atto di contestazione di sanzioni per l’anno 2008. La notifica effettuata in data 8 giugno 2012 presso il domicilio inglese del contribuente (Birmingham, Newhall Street Apartment 104 Millennium 95) iscritto all’AIRE dal 2005 non andava a buon fine in quanto, come attestato dal portalettere inglese , risultava trasferito verso luogo ignoto. L’atto veniva quindi notificato, in data 25 agosto 2012,nell’ultimo domicilio fiscale italiano del contribuente, in Sant’Anastasia via Capodivilla n. 60, con le modalità di cui all’art. 60, primo comma, lett. e), d.P.R. n. 600 del 1973, posto che dal 2012 risultava non più iscritto all’AIRE. In data 21 febbraio 2014, l’Agenzia delle entrate, sull’assunto della definitività dell’atto di contestazione, notificava al contribuente, il quale, giusta comunicazione pervenuta all’Ufficio in data 12 aprile 2014, risultava nuo vamente iscritto all’AIRE dall’8 febbraio 2013, cartella di pagamento al nuovo domicilio fiscale estero (Coventry, 2 Clarmeont court CV5 71-1Y). Il contribuente impugnava la cartell a , deducendo il difetto di notifica dell’atto presuppost o, mai ricevut o al suo domicilio estero, essendo residente nel Regno Unito dal 2005. La Commissione tributaria provinciale di Milano accoglieva il ricorso. La sentenza era confermata dalla CTR in epigrafe, secondo la quale la notifica dell’atto presupposto era invalida poiché, una volta non andata a buone fine l’originale notificazione in Birmingham (il primo indirizzo inglese), l’Ufficio avrebbe dovuto effettuare “le dovute ricerche”, in ispecie presso il Consolato, prima di procedere all’ulteriore notifica conil rito degli irreperibili.L’Agenzia delle entrate propone ricorso per cassazione con un motivo. Il contribuente è rimasto intimato

RAGIONI DELLA DECISIONE

1. L’unico motivo di ricorso denuncia, ai sensi dell’art. 360 n. 3 c.p.c., violazione e falsa applicazione degli artt. 143 c.p.c., 58, quinto comma, e 60, primo comma, lett. e) ed f), nonché quarto e quinto comma, d.P.R. n. 600 del 1973 per aver la CTR erroneamente ritenuto applicabile alle notifiche degli atti tributari l’art. 143 c.p.c., nonché i correlati criteri di diligenza informativa ulteriori alle mere risultanze anagrafiche. Rileva, inoltre, che nessuna utile informazione poteva essere acquisibile dal Consolato posto che il contribuente non era più iscritto all’AIRE dal febbraio 2012 ed era stato nuovamente annotato, al nuovo indirizzo, solo dal febbraio 2013, mentre la notifica era stata tentata nel mese di giugno 2012. Correttamente, pertanto, atteso l’esito negativo, la notifica era stata effettuata ai sensi dell’art. 60, primo comma, lett. e), d.P.R. n. 600 del 1973, giusta la previsione di cui al successivo quarto comma.

2. Il motivo è infondato.

3. Nella vicenda in giudizio –come anticipato nella descrizione in fatto –viene in rilievo la notifica di un atto di contestazione effettuata tra il giugno e l’agosto 2012 a personagià iscritta all’AIRE dal 2005. Più precisamente, la prima notifica (giugno 2012) era stata effettuata presso l’indirizzo inglese epoi, non andata a buon fine, era stata reiterata nell’agosto 2012 con le forme ex art. 60, primo comma, lett. e), d.P.R. n. 600 del 1973 presso l’ultimo domicilio fiscale in Italia (senza ritiro dell’atto). La peculiarità della vicenda è costituita dal fatto che dal febbraio 2012 il sig. L E non risultava più nei registri AIRE, per poi ricomparirvi, a seguito di iscrizione da parte del Consolato(ma con un diverso indirizzo inglese), nel febbraio 2013. La nuova iscrizione, peraltro, giungeva a conoscenza dell’Ufficio solamente nel mese di aprile 2014. 3.1. Si pone dunque la questione se il mero esito negativo della prima notifica (attestata dal portalettere inglese, come riferisce l’Agenzia delle entrate, con la notazione “adressee gone away”) sia o meno sufficiente a giustificare l’immediata attivazione della notifica presso (l’ultimo) domicilio fiscale nazionale ai sensi dell’art. 60, primo comma, lett. e), d.P.R. n. 600 del 1973. 4. Appare necessario , in primo luogo, individuare il quadro normativo di riferimento.

4.1. L’art. 60, primo comma, lett. e), e-bis) e d f) , d.P.R. cit . , nel testo ratione temporisvigente, prevedeva: «La notificazione degli avvisi e degli altri atti che per legge devono essere notificati al contribuente è eseguita secondo le norme stabilite dagli articoli 137 e seguenti del codice di procedura civile, con le seguenti modifiche: … e) quando nel comune nel quale deve eseguirsi la notificazione non vi è abitazione, ufficio o azienda del contribuente, l'avviso del deposito prescritto dall'art. 140 del codice di procedura civile, in busta chiusa e sigillata, si affigge nell'albo del comune e la notificazione, ai fini della decorrenza del termine per ricorrere, si ha per eseguita nell'ottavo giorno successivo a quello di affissione;
e-bis) è facoltàdel contribuente che non ha la residenza nello Stato e non vi ha eletto domicilio ai sensi della lettera d), o che non abbia costituito un rappresentante fiscale, comunicare al competente ufficio locale, con le modalitàdi cui alla stessa lettera d), l'indirizzo estero per la notificazione degli avvisi e degli altri atti che lo riguardano;
salvo il caso di consegna dell'atto o dell'avviso in mani proprie, la notificazione degli avvisi o degli atti è eseguita mediante spedizione a mezzo di lettera raccomandata con avviso di ricevimento f) le disposizioni contenute negli articoli 142, 143, 146, 150 e 151 del codice di procedura civile non si applicano.» Occorre ricordare, peraltro, che la Corte costituzionale (sentenza 7 novembre 2007 n.366) aveva dichiarato l'illegittimit à della norma nella parte in cui prevede, nel caso di notificazione a cittadino italiano avente all'estero una residenza conoscibile dall'amministrazione finanziaria in base all'iscrizione nell’AIRE, l’inapplicabilità dell’art. 142 c.p.c. La statuizione, e per le stesse ragioni, aveva inciso anche sull’art. 58, primo comma e secondo comma, secondo periodo, d.P.R. n. 600 del 1973. Il legislatore, a fronte della decisione della Consulta, era poi intervenuto con il d.l. 25 marzo 2010, n. 40, introducendo i nuovi commi quarto e quinto, in forza dei quali: «Salvo quanto previsto dai commi precedenti ed in alternativa a quanto stabilito dall'articolo 142 del codice di procedura civile, la notificazione ai contribuenti non residenti è validamente effettuata mediante spedizione di lettera raccomandatacon avviso di ricevimento all'indirizzo della residenza estera rilevato dai registri dell'Anagrafe degli italiani residenti all'estero o a quello della sede legale estera risultante dal registro delle imprese di cui all'articolo 2188 del codice civile. In mancanza dei predetti indirizzi, la spedizione della lettera raccomandata con avviso di ricevimento è effettuata all'indirizzo estero indicato dal contribuente nelle domande di attribuzione del numero di codice fiscale o variazione dati e nei modelli di cui al terzo comma, primo periodo. In caso di esito negativodella notificazione si applicano le disposizioni di cui al primo comma, lettera e). La notificazione ai contribuenti non residenti è validamente effettuata ai sensi del quarto comma qualora i medesimi non abbiano comunicato all'Agenzia delle entrate l'indirizzo della loro residenza o sede estera o del domicilio eletto per la notificazione degli atti, e le successive variazioni, con le modalità previste con provvedimento del Direttore dell'Agenzia delle entrate. La comunicazione e le successive variazioni hanno effetto dal trentesimo giorno successivo a quello della ricezione.» 4.2. La prima parte del quarto comma è chiara nel precisare che la notifica al cittadino residente all’estero deve essere effettuata, in primo luogo, presso l’indirizzo estero che risulti dall’AIRE. In mancanza, l’indirizzo estero rilevante diventa quello già indicato dal contribuente nelle svariate ipotesi di domande e/o variazion i anagrafiche precisate al terzo comma. Solamente in caso di esito negativo ai suddetti indirizzi, quindi, diviene applicabile la modalità prevista per la notificazione in caso di irreperibilità assoluta. Il quinto comma, invero, pone a carico dei contribuenti uno specifico onere di comunicazione delle variazioni della residenza estera, stabilendo, da un lato, che la comunicazione produce effetto dopo il decorso di 30 giorni dalla ricezione e, dall’altro, che ove essa sia mancata, la notificazione deve ritenersi «validamente effettuata ai sensi del quarto comma». Sempre il quinto comma prevede che tale comunicazione deve essere effettuata «con le modalità previste con provvedimento del Direttore dell'Agenzia delle entrate». In linea con tale previsione, varicordato come il modello in base al quale comunicare i dati relativi al domicilio per la notifica degli atti e degli avvisi dell'Agenzia delle Entrate da parte dei c ontribuenti non residenti è stato approvato con provvedimento del direttore dell'Agenzia delle Entrate del 2 novembre 2011, e doveva essere utilizzato a partire dal 2 gennaio 2012.5. A fronte di tale preciso onere in capo al contribuente – la cui violazione èidonea a legittimare l’espletamento della notifica con il rito degli irreperibili nell’ultimo domicilio fiscale in Italia previsto per gli atti tributari –occorre tuttavia interrogarsi sulla configurabilità, e in quali termini, di oneri di diligenza in capo all’Amministrazione finanziaria ai fini della sufficienza del mero esito negativo della prima notifica. In particolare, se l’esito negativo debba essere accompagnato (o seguito), prima di procedere ai sensi dell’art. 60, primo comma, lett. e), dall’assunzione di informazioni, in ispecie presso il Consolato, onde verificare se risultasse comunque l’esistenza di un nuovo indirizzo estero. Occorre ricordare, infatti, che, con riguardo alla notificazione ex art.143 c.p.c. – norma che, pur inapplicabile alla notificazione degli atti tributari, costituisce pur sempre una modalità “ordinaria” di notifica in caso di irreperibilità assoluta –le Sezioni Unite, con la sentenza n. 6737 del 10/05/2002, hanno affermato che « Sebbene la disciplina degli adempimenti anagrafici dovuti dai cittadini italiani che trasferiscano all'estero la propria residenza risulti improntata al principio dell'acquisizione anche del dato costituito dall'indirizzo del destinatario e della disponibilità del medesimo attraverso i registri dell'AIRE, il difetto di risultanze anagrafiche relative ad esso, ancorché imputabile, in via prioritaria, ad inerzia del destinatario di una notificazione, non legittima, per ciò solo, il notificante al ricorso alle formalità di notificazione di cui all'art. 143 cod. proc. civ., che resta, invece, subordinato all'esito negativo di ulteriori ricerche eseguibili con l'impiego dell'ordinaria diligenza presso l'Ufficio consolare di cui all'art. 6 della legge 27 ottobre 1988, n. 470, costituendo tale Ufficio non solo il tramite istituzionale attraverso il quale il contenuto informativo dell'adempimento degli obblighi di dichiarazione del cittadino all'estero perviene alle amministrazioni competenti alla tenuta dei menzionati registri, ma anche l'organo cui competono poteri sussidiari di accertamento e rilevazione, intesi a porre rimedio alle lacune informative derivanti dall'inerzia suddetta». La fattispecie, in tal senso, è omogenea a quella qui in esame: la circostanza che le modalità di notifica in caso di irreperibilità assoluta siano autonomamente disciplinate in materia tributaria non toglie importanza alla necessità di valutare –anche in questo ambito – quali siano le condizioni e i criteri di diligenza che debbono presiedere alla sufficienza dell’esito negativo della notifica non andata a buon fine, che costituisce il presupposto per l’attivazione della notifica in caso di irreperibilità assoluta. Sotto tale profilo, dunque, è privo di rilievo che la CTR abbia fatto diretto riferimento all’art. 143 c.p.c. anziché all’art. 60, primo comma, lett. e).