Cass. civ., sez. V trib., sentenza 23/02/2023, n. 5692
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Con riguardo all'esenzione dall'imposta di donazione di azioni societarie, l'estraneità al beneficio dei trasferimenti diretti o indiretti, di aziende situate all'estero, parrebbe riflettere il disinteresse dell'ordinamento italiano per le sorti di aziende situate al di fuori del suo territorio, ancorché controllate da soggetti residenti in Italia, ma occorre tuttavia precisare che tale disinteresse non può in realtà riguardare aziende e società con sede in altri Paesi dell'Unione Europea giacché, se così fosse, l'inapplicabilità ad esse della esenzione verrebbe a contrastare con la liberta? di stabilimento di iniziative economiche nel territorio dell'Unione, assicurata dall'art. 49 TFUE già art. 43 del Trattato CE giacché i residenti in Italia, che esercitano direttamente o indirettamente, mediante società controllate, attività di impresa nel territorio di un altro Stato membro verrebbero a trovarsi in una posizione deteriore rispetto a quella dei residenti che esercitano detta attività in Italia. Infatti, la cessione contestuale del disponente di più quote societarie, per usufruire dell'esenzione, deve consentire che sia realizzato l'effettivo passaggio generazionale dell'impresa conservandone l'unitarietà e la funzionalità mediante il totale trasferimento del controllo di diritto dai disponenti ai discendenti in quanto solamente mediante la detenzione del controllo è possibile influire sulle decisioni relative alla conservazione dell'azienda e alla gestione dell'impresa. Inoltre, riconoscere l'agevolazione alle partecipazioni in società non residenti nel territorio dello Stato in modo incondizionato si definirebbe per queste partecipazioni un regime più favorevole di quello valevole per le partecipazioni in società residenti nel territorio dello Stato e tale regime di maggior favore sarebbe privo di logica dal punto di vista interno rispetto ai principi di ragionevolezza e di capacità contributiva (art.3 e 52 Costituzione) e dal punto di vista unionale rispetto al principio di libertà di stabilimento. Pertanto, l'esenzione di cui all'art. 3, comma 4-ter, del d.lgs. n. 346/90 vale anche per le partecipazioni di società non residenti in Italia se comunque residenti nell'Unione, subordinatamente alle stesse condizioni richieste dal medesimo articolo con riferimento alle partecipazioni in società residenti in Italia, ossia alla condizione che, con la donazione sia integrato o mantenuto il controllo di diritto sulla società partecipata in capo agli aventi causa e alla condizione che questi ultimi si impegnino a mantenere il controllo societario, per un periodo non inferiore a cinque anni dalla data del trasferimento, con apposita dichiarazione contestuale alla presentazione della dichiarazione di successione o all'atto di donazione.
Massima redatta a cura del Ce.R.D.E.F.
In materia di tasse di successione l'esenzione di cui all'art. 3, comma 4-ter, del d.lgs. n. 346/90 vale anche per le partecipazioni di società non residenti in Italia se comunque residenti nell'Unione, subordinatamente alle stesse condizioni richieste dal medesimo articolo con riferimento alle partecipazioni in società residenti in Italia ossia alla condizione che, con la donazione sia integrato o mantenuto il controllo di diritto sulla società partecipata in capo agli aventi causa e alla condizione che questi ultimi si impegnino a mantenere il controllo societario, per un periodo non inferiore a cinque anni dalla data del trasferimento, con apposita dichiarazione contestuale alla presentazione della dichiarazione di successione o all'atto di donazione.
Massima redatta a cura del Ce.R.D.E.F.
Sul provvedimento
Testo completo
1. A.A., notaio, avendo rogato l'atto con cui B.B. aveva donato azioni della società di diritto (------) "San Faustin s.a." in favore di due figli e di tre nipoti, ha ritenuto dette donazioni esenti da imposta ai sensi del D.Lgs. n. 346 del 1990, art. 3, comma 4 ter.
L'Agenzia delle Entrate ha emesso un avviso di liquidazione dell'imposta di donazione sul rilievo che non ricorrevano i presupposti richiesti dal suddetto articolo per la fruizione dell'esenzione.
Avverso l'avviso il notaio ha proposto ricorso davanti alla CTP di Lodi.
Il ricorso è stato respinto.
Con la sentenza in epigrafe, la CTR della Lombardia ha confermato la decisione di primo grado ritenendo l'esenzione fruibile non solo in relazione al trasferimento di azioni di società residenti nel territorio dello Stato ma anche al trasferimento di azioni di società non residenti e tuttavia, per queste come per le prime, alle condizioni - non verificatesi nel caso di specie - che le azioni donate consentano il controllo della società e che i donatari rendano la dichiarazione di impegno a mantenere le azioni acquisite per i cinque anni successivi al trasferimento.
2. Per la cassazione della sentenza della CTR il notaio ha proposto ricorso sulla base di un motivo con cui lamenta "violazione o falsa applicazione del D.Lgs. n. 346 del 1990, art. 3, comma 4 ter, e dell'art. 12 preleggi, in relazione all'art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3".
Il ricorrente sostiene la tesi per cui dalla interpretazione letterale e teleologica del D.Lgs. n. 346 del 1990, art. 3, comma 4 ter, emergerebbe che l'esenzione spetta per le donazioni di partecipazioni anche di società non residenti e, per tali donazioni, pure in assenza delle condizioni previste invece, dalla seconda e dalla terza proposizione del medesimo articolo, per il trasferimento di azioni di società residenti.
3. l'Agenzia delle Entrate resiste con controricorso.
4. La Procura Generale ha concluso per il rigetto del ricorso.
Motivi della decisione
1. Il D.Lgs. n. 346 del 1990, art. 3, comma 4-ter, stabilisce che: "I trasferimenti, effettuati anche tramite i patti di famiglia di cui agli artt. 768 bis c.c. e segg., a favore dei discendenti e del coniuge, di aziende o rami di esse, di quote sociali e di azioni non sono soggetti all'imposta. In caso di quote sociali e azioni di soggetti di cui del Testo Unico delle imposte sui redditi, di cui al D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 73, comma 1, lett. a), il beneficio spetta limitatamente alle partecipazioni mediante le quali è acquisito o integrato il controllo ai sensi dell'art. 2359 c.c., comma 1, n. 1). Il beneficio si applica a condizione che gli aventi causa proseguano l'esercizio dell'attività d'impresa o detengano il controllo per un periodo non inferiore a cinque anni dalla data del trasferimento, rendendo, contestualmente alla presentazione della dichiarazione di successione o all'atto di donazione, apposita dichiarazione in tal senso".
3. Le questioni portate con il motivo di ricorso alla attenzione del Collegio (sopra punto 2 della esposizione dei fatti di causa) nascono dal fatto che il secondo periodo della disposizione in commento, tramite il richiamo del Testo Unico delle imposte sui redditi, di cui al D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 73, comma 1, lett. a), fa esclusivamente riferimento alle Spa , alle s.a.p.a., alle Srl , alle società cooperative e alle società di mutua assicurazione "residenti nel territorio dello Stato". La disposizione sembra quindi escludere le partecipazioni in società diverse da quelle indicate, in particolare, per quanto interessa, le partecipazioni in società non residenti.