Corte di Giustizia di primo grado Trento, sez. II, sentenza 04/12/2023, n. 164

Esposizione dello svolgimento del processo

I ricorrenti T. M. e F. A., quali soci della società M. s.n.c. di T. M. &
c. (attualmente con denominazione Satellite di T. T. &
C. s.a.s.), con sede in Bolzano, impugnano l'avviso con cui l'AGENZIA DELLE DOGANE E DEI MONOPOLI (ADM) - DT XII Bolzano e Trento - Ufficio dei Monopoli per il Trentino-Alto Adige, ha accertato a carico della società ricorrente, a titolo di Imposta Unica (I.U.) di cui all' art. 1 d.lgs. 23.12.1998, n. 504 , dovuta sulla raccolta di gioco tramite apparecchi da intrattenimento ex art. 1 co. 646 L. 23.12.2014 n. 190, art. 7 co.

3-quater D.L. 13.09.2012 n. 158 conv. in L.

8.11.2012 n. 189 e art. 1 co. 923 L. 28.12.2015 n. 208 , per l'anno 2016, la somma di € 15.840,00, oltre a interessi fino al 13.10.2021 per € 3.115,92 e a sanzione amministrativa pecuniaria pari a € 19.008,00.

L'atto impositivo impugnato si fonda sui seguenti elementi:

1)

in data 31.10.2016 personale del Gruppo Bolzano della Guardia di Finanza rinveniva e assoggettava a sequestro amministrativo, presso il pubblico esercizio denominato "White Cafè", sito in Bolzano, via Cagliari, 12, e gestito dalla società ricorrente, due apparecchi da gioco rientranti nella tipologia dei c.d. "Totem", idonei, attraverso la connessione telematica, a consentire il gioco1, e messi a disposizione degli avventori del suddetto pubblico esercizio, che risultavano sprovvisti di codici identificativi e dei titoli autorizzatori (in particolare del nulla osta ex art. 38 co.5 L. 23.12.2000, n. 388 ), scollegati dalla rete telematica ADM-SOGEI e a questa totalmente sconosciuti;

conseguentemente le somme giocate non venivano comunicate e, quindi, non erano assoggettate all'aliquota ordinaria d'imposta;

nel prosieguo lo stesso UFFICIO emetteva in data 27.1.2017 ordinanza ingiunzione n. 8503, con cui veniva irrogata sanzione amministrativa e disposta la confisca e successiva distruzione dei due apparecchi da gioco, contro la quale era stata proposta opposizione (che il tribunale di Trento aveva rigettato con sentenza n. 154/2018 sub doc. 3 fasc. conv.);

2)

gli apparecchi da gioco oggetto di sequestro e poi di confisca sono riconducibili alla categoria prevista dall' art. 1 co. 646, lett. b) L. 190/2014 , cui appartiene "qualunque altro apparecchio [diverso da quelli ex art. 110 co. 6, lett. a) del testo unico di cui al r.d.18.6.1931, n. 773 e succ.mod.] comunque idoneo a consentire l'esercizio del gioco con vincite in denaro, non collegati alla rete statale di raccolta del gioco ovvero che in ogni caso non consentono la lettura dei dati relativi alle somme giocate, anche per effetto di manomissioni";

3)

l'Imposta Unica ex d.lgs. 504/1998 è stata determinata in € 15.840,00 alla luce del disposto ex art. 1 co. 646 L. 190/2014 (secondo cui: "Il titolare di qualsiasi esercizio 1 La Guardia di Finanza illustra così nel verbale del 31.10.2016 il funzionamento dei due apparecchi da gioco sottoposti a sequestro: "dopo aver inserito le banconote, compare una schermata/homepage Google con delle finestre "We Players" le quali conducono ad una schermata - la finestra "Games" - si accede quindi ad una schermata che presenta vari giochi d'azzardo. I predetti passaggi sono illustrati da 16 fotografie allegate al presente atto".

Inoltre l'esercente presente durante il controllo dichiarava che: "io so soltanto che quando uno vince devo premere alcuni tasti e pagare la vincita", confermando quindi che gli apparecchi erano idonei a consentire il gioco con vincite in danaro.

pubblico nel quale si [rinviene] qualunque altro apparecchio [diverso da quelli di cui all'art. 110 co .6, lett. a) r.d. 773/1931 e succ. mod.] comunque idoneo a consentire l'esercizio del gioco con vincite in denaro, non collegati alla rete statale di raccolta del gioco ovvero che in ogni caso non consentono la lettura dei dati relativi alle somme giocate, anche per effetto di manomissioni, è soggetto al pagamento:... b) per ciascun altro apparecchio, dell'imposta unica di cui al decreto legislativo 23 dicembre 1998, n. 504 , in ragione di un'aliquota di prelievo del 6 per cento su un imponibile medio forfetario giornaliero di euro 3.000 per trecentosessantacinque giorni di presunta operatività dell'apparecchio") e del disposto di cui al successivo co. 647 ("In caso di prova documentale contraria, l'imponibile medio forfetario di cui al comma 646, lettere a) ovvero b), è moltiplicato per il numero effettivo di giorni di operatività comprovata dell'apparecchio");

nel caso in esame, in ragione della mancanza di prova documentale idonea a definire esattamente il periodo di effettivo funzionamento dell'apparecchio sottoposto a sequestro, ma non risultando i due apparecchi presenti in occasione dell'accesso in precedenza effettuato nel medesimo esercizio in data 17.9.2016 da personale della Compagnia di Bolzano della Guardia di Finanza, sono stati determinati nel numero di 44 i giorni di presunta operatività anteriore al sequestro (dal 18.9. al 31.10.2016), per un imponibile di € (3.000,00x44=) 132.000.000 x 2 = € 264.000,00 e un'imposta unica, commisurata in base a un'aliquota del 6% applicata sull'imponibile di € 264.000,00, pari a € 15.840,00.

4)

L' art. 5 co.1 d.lgs. 23.12.1998, n. 504 dispone: "Il soggetto passivo che sottrae, in qualsiasi modo, base imponibile all'imposta unica dei concorsi pronostici o delle scommesse è punito con la sanzione amministrativa dal 120 al 240 per cento della maggiore imposta...";

quindi è stata irrogata una sanzione amministrativa pecuniaria corrispondente al 120% dell'imposta evasa (€ 15.840,00), pari a € 19.008,00.

Il ricorso si articola nelle ragioni che seguono.

1)

Viene eccepita l'illegittimità dell'avviso di accertamento impugnato quale conseguenza della nullità dell'atto presupposto, costituito dal processo verbale di constatazione ex art. 24 L. 7.1.1929, n. 4 redatto dall' AGENZIA DELLE DOGANE E DEI MONOPOLI in data 27.11.2020 al prot. n. 51464, senza farlo precedere dal contraddittorio con i contribuenti interessati.

Precisa che, se il contraddittorio si fosse svolto, sarebbe stata fornita la prova del giorno di installazione delle macchinette.

Richiama il consolidato orientamento della Suprema Corte, secondo cui l'omissione del contraddittorio nei casi di accesso presso la sede del contribuente (che nel caso in esame è avvenuto in data 31.10.2016) e in materia di tributi armonizzati (nel verbale relativo all'accesso del 31.10.2016 è richiamato il d.P.R. 29.9.1972, n. 633 ) comporta la nullità degli avvisi di accertamento emanato.

2)

Viene eccepita l'illegittimità dell'avviso di accertamento impugnato quale conseguenza della mancata notificazione, prima dell'emissione di detto avviso, dell'invito a comparire per l'instaurazione del contraddittorio con il contribuente ex art.

5-ter d.lgs. 19.6.1997, n. 218 (inserito dall' art.

4-octies D.L. 30.4.2019 , n, 34 conv. in L. 28.6.2019, n. 58 ).

Precisa nuovamente che, se il contraddittorio si fosse svolto, sarebbe stata fornita la prova del giorno di installazione dei due apparecchi da gioco sequestrati.

3)

Viene eccepita l'illegittimità dell'avviso di accertamento impugnato quale conseguenza della nullità del verbale di accesso da parte della Guardia di Finanza in data 31.10.2016 e del verbale del contraddittorio svoltosi con l'AGENZIA DELLE DOGANE E DEI MONOPOLI in data 10.2.2022, per aver omesso sia i militari nella prima occasione sia i funzionati nella seconda di avvisare i contribuenti della facoltà di farsi assistere da un professionista abilitato alla difesa.

4)

Viene eccepita la nullità dell'avviso di accertamento impugnato per mancanza, in violazione dell' art. 43 d.P.R. 29.9.1973, n. 600 , delle "prescritte allegazioni".

5)

Viene eccepita l'infondatezza nel merito dell'avviso di accertamento impugnato nella parte in cui determina nel numero di 44 i giorni di presunta operatività anteriore al sequestro.

a)

In primo luogo parte ricorrente sostiene che tra tali giorni non possa essere considerato il 17 settembre 2016 - giorno in cui la Guardia di Finanza aveva eseguito un precedente accesso nei locali del "White Bar" e proceduto al sequestro di apparecchi da gioco diversi da quelli successivamente sequestrati in data 31.10.2016 - in quanto, a suo dire, "appare inverosimile ed abnorme che il giorno 17.9.2016 siano state potute installare nuove macchinette da gioco in concomitanza dell'azione ispettiva della Guardia di Finanza".

Ne consegue che i giorni di presunta operatività anteriore al sequestro sarebbero 43 e, quindi, l'imposta ammonterebbe tutt'al più a € 15.480,00 e le sanzioni a € 18.570,00.

b)

In secondo luogo afferma che "vi è prova documentale certa, chiara, ineludibile ed incontrovertibile" che gli apparecchi furono installati il giorno 26.10.2016. In proposito richiama:

? le dichiarazioni rese dal contribuente F. A. in data 10.2.2022 (doc. 3 fasc. ric.), a seguito di istanza di adesione presentata dal contribuente dopo la notifica dell'avviso di accertamento, allorquando ha riferito che gli apparecchi da gioco erano stati installati il giorno 26 ottobre 2016 (oltre che potevano incassare solo tra i 450 e 500 euro al mese, atteso che "il bar aveva perso tutta la clientela per via dei precedenti sequestri che aveva portato lo spostamento dei giocatori in altri bar dove erano installati simili totem");

? le medesime circostanze sono state ribadite dai ricorrenti nelle dichiarazioni sostitutive di atto notorio allegate al ricorso sub doc. 5 e 6;

? il buono di consegna dei "totem", emesso dalla società proprietarie World Games, porta la data del 26.10.2016 (doc. 4 fasc. ric.);

? le dichiarazioni sostitutive di atto notorio rese da "taluni frequentatori del Bar e giocatori incalliti dei Totem i quali si ricordavano bene per vari motivi il giorno dell'installazione e del sequestro ma anche delle successive macchinette installate" e allegate al ricorso sub doc. 7.

Quindi parte ricorrente afferma di aver superato la presunzione di operatività dell'apparecchio ex art. 1 co. 646 L. 190 /2014 mediante la produzione di prove documentali come è consentito dal successivo comma 647.

6)

Viene eccepita l'infondatezza nel merito dell'avviso di accertamento impugnato nella parte in cui determina l'imponibile in € 3.000,00 al giorno.

Parte ricorrente evidenzia che il "White bar" è situato in un quartiere popolare (via Cagliari di Bolzano), che, com'è noto, è abitato da gente poco abbiente;
inoltre i frequentatori e giocatori sono anziani pensionati o lavoratori provenienti da Stati al di fuori dell'Europa occidentale, i quali hanno disponibilità minime di denaro.

Sostiene che il dato dell'incasso di circa 450-500 euro al giorno, riferito dal ricorrente F. A. nella dichiarazione del 10.2.2022 e nella dichiarazione sostitutiva di atto notorio allegata al ricorso sub doc. 5, è nel caso concreto il più verosimile.

Lamenta che sia la Guardia di Finanza, sia l'AGENZIA hanno omesso ogni controllo sugli effettivi incassi degli apparecchi da gioco.

Sostiene che "era doveroso eseguire" tale controllo in presenza dei dispositivi che recano la memoria delle giocate, in luogo di applicare automaticamente la presunzione.

Richiama la pronuncia Cass. 15.1.2010, n. 587 , la quale, a suo avviso, ha affermato che il contribuente può produrre "la prova per testi o presunzioni, ai sensi del combinato disposto di cui agli artt. 2724, n. 3) , e 2729 cod. civ. ".

Infine eccepisce l'illegittimità costituzionale, per contrasto con il precetto ex art. 53 , dell' art. 1 co. 646 L. 190/2014 "laddove prevede in particolare la misura forfettaria di redditività in € 3.000 degli apparecchi da gioco non conformi";
infatti viene così colpito, sanzionandolo, il titolare di qualsiasi esercizio pubblico con un importo fisso di produttività di ogni apparecchio da gioco e non considerata la sua reale capacità contributiva che da esso ne deriva per via del gioco effettivo;
la tassazione viene giustificata dal mero fatto del possesso di un apparecchio illegale e non da quanto esso sia produttivo di capacità economica;
l'imposta va a colpire un reddito non in quanto effettivamente e attualmente prodotto dal soggetto, creando in sostanza e di fatto una duplicazione punitiva del soggetto.

Inoltre l'illegittimità costituzionale trova fondamento nel contrasto con il precetto dell'art. 3 atteso che:

la norma mira a sanzionare una situazione di illegalità, da parte del gestore dell'attività ove viene prestato il gioco, con ciò ponendosi in disuguaglianza rispetto a coloro che operano in altre situazioni di illegalità, come ad esempio accade nel caso dei casinò clandestini, dove a tali soggetti non viene applicata alcuna misura forfettaria di reddito giornaliero, creando in sostanza una situazione di disparità di trattamento.

La norma si pone anche in disuguaglianza rispetto a tutti i contribuenti che operano nello stesso settore anche laddove l'apparecchio in uso sia legale, ma l'esercente ometta di dichiarare il reddito prodotto dalle macchinette. In tal caso tale soggetto, a parità di omessa dichiarazione, non viene colpito da alcuna determinazione in misura fissa giornaliera dell'imponibile scaturente dagli apparecchi da gioco.

7)

Viene eccepita l'illegittimità dell'avviso di accertamento impugnato per difetto di motivazione in ordine all'applicazione della sanzione, essendosi "limitato l'UFFICIO alla apodittica affermazione che non sussistono cause di non punibilità e che sarebbe stata assunta la misura più favorevole".

8)

Parte ricorrente sostiene trovi applicazione nella vicenda in esame l'istituto del concorso di violazioni previsto dall' art. 12 co.1 d.lgs. 18.12.1997, n. 472 .

Costituendosi in giudizio, l'UFFICIO resistente così replica ai motivi del ricorso.

a 1) e 2)

Allega che con il processo verbale di constatazione del 27.1.2020, di cui al n. 51564 di protocollo, notificato alle parti ricorrenti per compiuta giacenza in data 28.12.2020 (doc. 4 fasc. conv.), ha, in conformità all' art. 12 co.7 L. 27.12.2000, n. 212 (Statuto del Contribuente), invitato gli odierni ricorrenti a presentare osservazioni e richieste entro il termine di 60 giorni dal perfezionamento della notifica (doc. 4 fasc. conv.).

a 3)

Nulla osserva in proposito.

a 4)

L'UFFICIO replica che gli atti notificati ai ricorrenti presentano tutti una chiara esposizione dei fatti e della normativa applicata a fondamento della pretesa, nonché precise indicazioni sulle modalità di presentare osservazioni e atti difensivi davanti agli organi giudiziari competenti.

a 5)

L'UFFICIO afferma che in occasione di un precedente controllo con accesso, effettuato dal personale della Compagnia di Bolzano della Guardia di Finanza, presso il "White Bar", in data 17.9.2016, era emerso che gli apparecchi, poi rinvenuti e sequestrati in data 31.10.2016, non erano presenti nell'esercizio commerciale.

Non avendo fornito parte ricorrente alcuna prova documentale idonea a definire esattamente il periodo di effettivo funzionamento degli apparecchi sottoposti a sequestro, l'UFFICIO ha individuato il periodo di riferimento per il calcolo dell'imposta, considerando come data iniziale il 17.9.2016 - giorno in cui era stato effettuato un primo accesso presso il medesimo esercizio a opera dei militari delle Guardia di Finanza, nell'ambito del quale non era stata riscontrata la presenza di macchine irregolari - e come data finale il 31.10/2016 - giorno del controllo con accesso in cui gli agenti hanno rinvenuto nel locale suindicato i "totem" non a norma, poi sottoposti a sequestro amministrativo, per complessivi giorni 44.

a 6)

L'UFFICIO replica, affermando di aver determinato l'imponibile per il calcolo dell'imposta unica ex d.lgs. 504/1998 secondo il criterio legale ex art. 1 co. 646, lett. b) L. 190/2014 ("un imponibile medio forfetario giornaliero di euro 3.000").

a 7) e 8)

L'UFFICIO evidenzia che, ai fini della determinazione della sanzione, ha considerato che:

? ai sensi dell' art. 3 co.3 d.lgs. 472/1997 per ognuna delle violazioni accertate viene assunta la misura più favorevole tra quelle previste (qui 120% dell'imposta evasa);

? relativamente alle violazioni accertate non sussistono cause di non punibilità di cui all' art. 6 d.lgs. 472/1997 ;

? riguardando gli illeciti accertati la medesima violazione, ai sensi dell' art. 39-quater co.2 D.L. 30.9.2003, n. 269 conv. in l. 24.11.2003, n. 326 d.lgs. 2003 , n. 269 , la sanzione applicabile è pari al cumulo materiale delle sanzioni relative ai singoli illeciti.