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Disposizioni fiscali ° Armonizzazione delle legislazioni ° Imposte indirette gravanti sulla raccolta di capitali ° Iscrizione delle società di capitali ° Riscossione di tributi al di fuori delle deroghe previste dalla direttiva 69/335/CEE ° Inammissibilità ° Deroga ° Diritti di carattere remunerativo ° Nozione

[Direttiva del Consiglio 69/335/CEE, artt. 10 e 12, n. 1, lett. e)]

L' art. 10 della direttiva 69/335, concernente le imposte indirette sulla raccolta di capitali, che elenca le imposizioni che presentano le stesse caratteristiche dell' imposta sui conferimenti, e la cui riscossione è pertanto vietata, dev' essere interpretato nel senso che, fatte salve le disposizioni derogatorie dell' art. 12, esso vieta un tributo annuale dovuto in ragione dell' iscrizione delle società di capitali anche qualora il gettito di tale tributo contribuisca al finanziamento del servizio incaricato della tenuta del registro in cui sono iscritte le società.

Il citato art. 12 dev' essere interpretato nel senso che i diritti di carattere remunerativo di cui al n. 1, lett. e), di tale disposizione possono essere remunerazioni riscosse come corrispettivo di operazioni imposte dalla legge per uno scopo di interesse generale, come l' iscrizione delle società di capitali. L' entità di tali diritti, che può variare a seconda della forma giuridica della società, dev' essere calcolata in base al costo dell' operazione, che può essere determinato forfettariamente, ma non può essere fissato in relazione all' insieme dei costi di funzionamento e di investimento del servizio incaricato dell' operazione di iscrizione.

Nei procedimenti riuniti C-71/91 e C-178/91,

aventi ad oggetto due domande di pronuncia pregiudiziale proposte alla Corte, a norma dell' art. 177 del Trattato CEE, dal presidente del Tribunale di Genova (nella causa C-71/91) e dal presidente del Tribunale di Milano (nella causa C-178/91) nelle cause dinanzi ad essi pendenti tra,

Ponente Carni SpA

e

Amministrazione delle Finanze dello Stato,

e tra

Cispadana Costruzioni SpA

e

Amministrazione delle Finanze dello Stato,

domande vertenti sull' interpretazione degli artt. 10 e 12 della direttiva del Consiglio 17 luglio 1969, 69/335/CEE, concernente le imposte indirette sulla raccolta di capitali (GU L 249, pag. 25),

LA CORTE,

composta dai signori G.C. Rodríguez Iglesias, presidente di sezione, facente funzione di presidente, M. Zuleeg, J.L. Murray, presidenti di sezione, G.F. Mancini, R. Joliet, F.A. Schockweiler, J.C. Moitinho de Almeida, F. Grévisse e D.A.O. E, giudici,

avvocato generale: F.G. Jacobs

cancelliere: signora L H, amministratore

viste le osservazioni scritte presentate:

° per la Ponente Carni, dagli avv.ti G C e G M G, del foro di Genova;

° per la Cispadana Costruzioni, dagli avv.ti E B e A B, del foro di Milano;

° per la Repubblica italiana, dal prof. L F B, capo del servizio del contenzioso diplomatico del ministero degli Affari esteri, in qualità di agente, assistito dal signor I M B, avvocato dello Stato;

° per il Regno Unito, dal signor J E C, del Treasury Solicitor' s Department, in qualità di agente;

° per il Regno dei Paesi Bassi, dal signor B.R. Bot, segretario generale presso il ministero degli Affari esteri, in qualità di agente;

° per la Commissione delle Comunità europee, dal signor E T, membro del servizio giuridico, in qualità di agente;

vista la relazione d' udienza,

sentite le osservazioni orali della Ponente Carni SpA, della Cispadana Costruzioni SpA, del governo italiano, del governo olandese e della Commissione all' udienza dell' 8 luglio 1992,

sentite le conclusioni dell' avvocato generale, presentate all' udienza del 30 settembre 1992,

ha pronunciato la seguente

Sentenza

1 Con ordinanza 14 gennaio 1991, pervenuta in cancelleria il 21 febbraio seguente, il presidente del Tribunale di Genova ha sottoposto a questa Corte, ai sensi dell' art. 177 del Trattato CEE, quattro questioni pregiudiziali vertenti sull' interpretazione degli artt. 10 e 12 della direttiva del Consiglio 17 luglio 1969, 69/335/CEE, concernente le imposte indirette sulla raccolta di capitali (GU L 249, pag. 25, in prosieguo: la "direttiva").

2 Con ordinanza 27 giugno 1991, pervenuta in cancelleria l' 8 luglio seguente, il presidente del Tribunale di Milano ha sottoposto a questa Corte, ai sensi dell' art. 177 del Trattato CEE, tre questioni pregiudiziali vertenti sull' interpretazione delle medesime norme.

3 Con ordinanza del presidente della Corte 11 maggio 1992 i due procedimenti sono stati riuniti.

4 Le questioni di cui all' ordinanza 14 gennaio 1991, nel procedimento C-71/91, sono state sollevate nell' ambito di una controversia tra la Ponente Carni SpA (in prosieguo: la "Ponente Carni") e l' amministrazione delle Finanze in merito alla tassa di concessione governativa per l' iscrizione delle società nel registro delle imprese (in prosieguo: la "tassa di concessione").

5 Questa tassa, istituita con decreto del presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 641 (Gazzetta ufficiale della repubblica italiana, in prosieguo: "GURI", n. 292 dell' 11 novembre 1972, Supplemento n. 3), si applica alle iscrizioni nel registro delle società dei principali atti della vita societaria. Il detto registro è tenuto dalle cancellerie dei tribunali in attesa dell' istituzione del registro delle imprese previsto dall' art. 2188 del Codice civile.

6 La tassa di concessione, in quanto si applica all' iscrizione dell' atto costitutivo delle società nel registro, è stata oggetto di successive modifiche sia quanto all' importo sia quanto alla periodicità.

7 L' importo della tassa, per la detta iscrizione, è stato portato da 81 000 LIT a 5 milioni di LIT per le società per azioni e in accomandita per azioni, a 1 milione di LIT per le società a responsabilità limitata e a 100 000 LIT per le altre società, in forza dell' art. 3, n. 18, del decreto legge 19 dicembre 1984, n. 853 (GURI n. 347 del 19 dicembre 1984), convertito nella legge 17 febbraio 1985, n. 17 (GURI n. 41 bis del 17 febbraio 1985).

8 Il decreto legge 30 maggio 1988, n. 173 (GURI n. 125 del 30 maggio 1988), ha aumentato tali importi. La legge 26 luglio 1988, n. 291 (GURI n. 175 del 27 luglio 1988), nella quale è stato convertito il detto decreto, ha portato, nell' art. 1, l' importo della tassa a 2,5 milioni di LIT per le società a responsabilità limitata e a 500 000 LIT per le altre società. Per le società per azioni e in accomandita per azioni la legge ha fissato, a seconda dell' entità del capitale sociale, cinque importi diversi da 9 a 120 milioni di LIT.

9 Il decreto legge 2 marzo 1989, n. 69 (GURI n. 51 del 2 marzo 1989), convertito nella legge 27 aprile 1989, n. 154 (GURI n. 99 del 29 aprile 1989), ha fissato, nell' art. 36, n. 8, l' importo della tassa a 12 milioni di LIT per le società per azioni e in accomandita per azioni, a 3,5 milioni di LIT per le società a responsabilità limitata e a 500 000 LIT per le altre società.

10 La citata legge 27 aprile 1989, n. 154, ha aggiunto all' art. 36 del decreto legge del 2 marzo 1989 un n. 8 bis da cui risulta che l' importo della tassa per l' anno 1988 è di 15 milioni di LIT per le società per azioni e in accomandita per azioni, di 3,5 milioni di LIT per le società a responsabilità limitata e di 500 000 LIT per le altre società. Queste norme si sono sostituite alle citate disposizioni della legge 26 luglio 1988, n. 291.

11 Quanto alla periodicità, il citato decreto legge 19 dicembre 1984, n. 853, ha prescritto che la tassa sia versata non soltanto al momento dell' iscrizione dell' atto costitutivo della società nel registro, ma anche il 30 giugno di ogni successivo anno solare.

12 Ritenendo che la detta tassa sia in contrasto con gli artt. 10 e 12 della direttiva, la Ponente Carni ha proposto dinanzi al presidente del Tribunale di Genova un ricorso volto ad ottenere nei confronti dell' amministrazione delle Finanze un decreto ingiuntivo per la restituzione della tassa di concessione versata dalla ricorrente per gli anni 1988, 1989 e 1990.

13 In questo contesto il presidente del Tribunale di Genova ha sospeso il procedimento e ha sottoposto alla Corte di Giustizia le quattro seguenti questioni pregiudiziali:

"1) Se i 'diritti di carattere remunerativo' di cui all' art. 12, n. 1, lett. e), della direttiva del Consiglio 17 luglio 1969, 69/335/CEE, siano individuabili unicamente nei corrispettivi di servizi facoltativi resi individualmente dalla pubblica amministrazione nell' interesse particolare del richiedente, ovvero se detti diritti siano anche individuabili in una più ampia nozione di tributi generalmente imposti per servizi resi nell' interesse generale.

2) Se l' attività amministrativa svolta dallo Stato per 'mantenere l' apparato idoneo a dare pubblicità a tutti gli atti relativi alla vita delle società' abbia, per il diritto comunitario, la natura di un servizio reso individualmente dal quale si possa pretendere la corresponsione di un onere pecuniario conformemente al disposto dell' art. 12, n. 1, lett. e), della direttiva 69/335/CEE e, in caso affermativo, se le disposizioni dell' art. 12, n. 1, lett. e), della direttiva del Consiglio 17 luglio 1969, 69/335/CEE, siano compatibili con una normativa nazionale che ponga a carico della società di cui all' art. 3 della direttiva tributi la cui entità non sia quantificabile in base al costo del servizio.

3) Se le disposizioni dell' art. 12, ultimo comma, della direttiva citata siano compatibili con disposizioni dell' ordinamento nazionale (art. 36, n. 8 e n. 8 bis legge 27 aprile 1989, n. 154) che impongono con periodicità annuale a carico delle società per azioni previste dall' art. 3 della stessa direttiva tributi non quantificabili in base al costo del servizio e di entità superiore rispetto a quelli applicabili nel territorio dello Stato alle società di capitali a responsabilità limitata per le operazioni similari.

4) Se la tassa annuale di concessione governativa di iscrizione delle società nel registro delle imprese, imposta dall' art. 36, n. 8, della legge 27 aprile 1989, n. 154, sia configurabile come imposizione vietata ai sensi dell' art. 10 della direttiva 69/335/CEE".

14 La questione pregiudiziale di cui all' ordinanza 27 giugno 1991, nel procedimento C-178/91, è stata sollevata nell' ambito di una controversia tra la Cispadana Costruzioni e l' amministrazione delle Finanze in merito alla menzionata tassa di concessione, dovuta per l' iscrizione dell' atto costitutivo della società nel registro.

15 Con un ricorso per provvedimento d' urgenza proposto dinanzi al presidente del Tribunale di Milano la Cispadana Costruzioni, che contestava peraltro la validità della detta tassa nell' ambito di un giudizio di merito, ha chiesto la sospensione del termine per il pagamento della tassa.

16 In tale contesto il presidente del Tribunale di Milano ha sospeso il procedimento e ha sottoposto alla Corte le tre seguenti questioni pregiudiziali:

"1) Se i 'diritti di carattere remunerativo' di cui all' art. 12, n. 1, lett. e), della direttiva 17 luglio 1969, 69/335/CEE, siano individuabili unicamente in corrispettivi di servizi (facoltativi ovvero obbligatori) resi dalla pubblica amministrazione nell' interesse particolare del richiedente, ovvero se detti 'diritti di carattere remunerativo' siano individuabili anche in tasse applicate per servizi resi nell' interesse generale;

2) Se l' onere pecuniario consentito dalla lett. e) del n. 1 dell' art. 12 della direttiva 17 luglio 1969, 69/335/CEE ° a titolo di 'diritti di carattere remunerativo' ° debba rappresentare un corrispettivo proporzionato rispetto all' effettivo costo del servizio reso (come più volte statuito dalla Corte di giustizia, sebbene in casi concernenti altro settore, quello doganale, a proposito dei costi di un servizio non facoltativo, ma imposto: v., ad esempio, sentenza 12 luglio 1977, causa 89/76, Commissione/Regno dei Paesi Bassi, Racc. pag. 1355, punto 16 della motivazione;
ed altre sentenze successive, da ultimo sentenza 21 marzo 1991, causa C-206/89, Commissione/Repubblica italiana), ovvero possa completamente prescindere dal detto effettivo costo del servizio.

3) Se le disposizioni degli artt. 10 e 12, n. 1, lett. e), della direttiva 69/335/CEE debbano essere interpretate nel senso che ostano all' introduzione e/o al mantenimento di una normativa nazionale ° del tipo di quella introdotta dal legislatore italiano con il comma 19 dell' art. 3 del decreto legge 19 dicembre 1984, n. 853 (convertito in legge 17 febbraio 1985, n. 17), e modificata con l' art. 36, paragrafo 8, del decreto legge 2 marzo 1989, n. 69, convertito in legge 27 aprile 1989, n. 154 ° che imponga annualmente il versamento di una tassa non quantificata né quantificabile in base al costo del servizio reso e di importo, inoltre, notevolmente superiore a quello applicato nei confronti di altre società di capitale e non di capitale, per il medesimo servizio (ad esempio, per le società a responsabilità limitata la tassa è stabilita in 3,5 milioni di LIT;
per gli altri tipi di società è stabilita in 500 000 LIT)".

17 Per una più ampia illustrazione degli antefatti delle due cause principali, dello svolgimento del procedimento nonché delle osservazioni scritte presentate alla Corte, si fa rinvio alla relazione d' udienza. Questi elementi del fascicolo sono richiamati solo nella misura necessaria alla comprensione del ragionamento della Corte.

18 Occorre preliminarmente precisare le finalità e il contenuto della direttiva.

19 Come si evince dal preambolo, la direttiva intende promuovere la libera circolazione dei capitali, considerata essenziale per la creazione di un' unione economica avente caratteristiche analoghe a quelle di un mercato interno. Il perseguimento di questa finalità presupponeva, per quanto riguarda l' onere tributario gravante sui conferimenti di capitali, la soppressione delle imposte indirette fino ad allora vigenti negli Stati membri e l' applicazione, in loro luogo, di un' imposta riscossa una sola volta nel mercato comune e di pari livello in tutti gli Stati membri.

20 A tal fine la direttiva prevede la riscossione di un' imposta sui conferimenti di capitali che, ai sensi del settimo 'considerando' , per non perturbare la circolazione dei capitali, deve essere armonizzata all' interno della Comunità per quanto riguarda non soltanto le sue aliquote ma anche la sua "struttura" (sentenza 27 giugno 1979, causa 161/78, Conradsen, Racc. pag. 2221, punto 11 della motivazione). Questa imposta sui conferimenti è disciplinata dagli artt.