Pubblicato il 18/07/2024

N. 00919/2024 REG.PROV.COLL.

N. 01225/2023 REG.RIC.

REPUBBLICA ITALIANA

IN NOME DEL POPOLO ITALIANO

Il Tribunale Amministrativo Regionale per la Toscana

(Sezione Seconda)

ha pronunciato la presente

SENTENZA

sul ricorso numero di registro generale 1225 del 2023, proposto dalla
Serenit S.p.A., in persona del legale rappresentante pro tempore , rappresentata e difesa dagli avvocati A B e A C, con domicilio digitale come da PEC da Registri di Giustizia;

contro

Agenzia delle Dogane e dei Monopoli, in persona del legale rappresentante pro tempore , rappresentata e difesa dall'Avvocatura Distrettuale dello Stato domiciliataria in Firenze, via degli Arazzieri, 4;

per l'annullamento

- del provvedimento emesso dall'Agenzia delle Dogane e dei Monopoli, Divisione DTV – Toscana e Umbria, comunicato in data 13 luglio 2023, e di ogni altro provvedimento presupposto, conseguente, dipendente, o comunque collegato, e segnatamente della Nota di avviso di avvio del procedimento di revoca della medesima Divisione, comunicata in data 26 maggio 2023.

Visti il ricorso e i relativi allegati;

Visto l'atto di costituzione in giudizio dell’Agenzia delle Dogane e dei Monopoli;

Visti tutti gli atti della causa;

Relatore nell'udienza pubblica del giorno 11 giugno 2024 il dott. Marcello Faviere e udita la difesa di parte resistente, come specificato nel verbale;

Ritenuto e considerato in fatto e diritto quanto segue.

FATTO e DIRITTO

1. La Servizio Energia Italia (Serenit) S.p.A. (già Archipelagus Line &
Energy S.r.l.) svolge attività di trader (vale dire di stoccaggio di prodotti energetici derivanti dal petrolio presso depositi terzi, ai sensi dell’art. 1, commi da 945 a 958, della legge n. 205/2017) in forza di autorizzazione biennale rilasciata dall’Agenzia delle Dogane e dei Monopoli, Ufficio delle Dogane di Livorno, più volte rinnovata (con atti così succedutesi: n. 2018/11840, con validità dal 30.08.2018 al 28.08.2020;
n. 2020/A/12137, con validità dal 30.08.2020 al 29.08.2022 aggiornata con la n. 2021/A/3891 con validità 30.08.2020 al 29.08.2022, con codice identificativo 000000AUZCI01691430498, in forza della modifica della compagine gestionale e del cambio di denominazione).

La Società inoltrava, in data 21.07.2022, istanza per il rinnovo della autorizzazione da ultimo riportata.

L’Agenzia delle Dogane, dopo aver attivato rituale procedimento istruttorio ai sensi dell’art. 10-bis della L. n. 241/1990, ha revocato l’autorizzazione (identificata al n. 000000AUZCI01691430498) con provvedimento del 13.07.2023 (prot. 25936) motivando con la rilevazione di inaffidabilità fiscale (a causa di pendenze iscritte a ruolo a titolo di IVA, IRAP, sanzioni e interessi per gli anni 2018 e 2019, rilevanti ai sensi dell’art. 1, comma 950, della Legge 25/12/2017 n. 250) in capo all’amministratore “di fatto”, sig. Gennaro D’A (tale dal 14.01.2021, quindi ben oltre la scadenza del suo formale mandato di rappresentante legale pro-tempore dal 17.12.2020 al 17.06.2022,), depositario anche delle scritture contabili dell’impresa. Il provvedimento motiva altresì sulla inconsistenza professionale nel settore della gestione di prodotti petroliferi della attuale amministratrice, rappresentante legale della Società.

2. Avverso il provvedimento è insorta la Serenit S.p.a., con ricorso notificato il 11.10.2023, ritualmente depositato avanti questo Tribunale, con cui lamenta, in tre motivi, violazione di legge ed eccesso di potere sotto plurimi profili ed insta per il rilascio di misure cautelari.

Per resistere al gravame si è costituita l’Agenzia delle Dogane e Monopoli (il 15.11.2023), con atto di mero stile.

A seguito di istruttoria disposta da questo Tribunale (ord. n. 521 del 31.11.2023), l’Amministrazione ha depositato documentazione (il 3.01.2024) ed una memoria (il 4.01.2024).

Questo Tribunale con ordinanza n. 9/2024 ha accolto l’istanza cautelare.

Ha fatto seguito il deposito di memorie della ricorrente (il 8.01.2024 e il 22.05.2024).

Alla udienza pubblica del 11 giugno 2024 la causa è stata trattenuta in decisione.

3. Il ricorso è fondato.

4. Con i tre motivi di ricorso, che si espongono congiuntamente per ragioni di connessione oggettiva, si lamenta violazione dell’art. 1, commi 949 e 950, della Legge n. 205/2019, come modificato dal D.L. 124/2019, dell’art. 23, comma 11, del D.M. 504/1995, nonché del D.M. 12 aprile 2018, dei principi generali di non discriminazione, legalità, ragionevolezza e proporzionalità, buon andamento, correttezza e affidamento;
eccesso di potere per irragionevolezza, ingiustizia manifesta, motivazione carente e perplessa, e contraddittorietà.

In sostanza la ricorrente sostiene che:

- la revoca adottata sarebbe illegittima in quanto difetterebbero i presupposti tassativamente previsti dall’art. 1, comma 948, della L. n. 205/2017;
del pari inconferente sarebbe la sanzione (comunque prospettata nella comunicazione di avvio del procedimento) della sospensione giacché l’inaffidabilità fiscale rilevata non sarebbe riferibile al soggetto autorizzato (vale a dire la Società) ma alla persona fisica del sig. D’A e, pertanto, irrilevante;

- la motivazione del provvedimento, che poggia sulla individuazione del sig. D’A come amministratore di fatto della società, sarebbe lacunosa e rivelerebbe carenza di istruttoria, giacché priva di qualunque elemento fattuale, anche solo sintomatico, del fatto che lo stesso in realtà svolga attività di gestione e controllo della Società in luogo di coloro che in veste formale sono a ciò deputati;

- le ragioni connesse alla rilevata carenza professionale della attuale amministratrice della Società sarebbero inconferenti giacché tali requisiti non sono previsti dalla legge e dal Decreto del Ministro dell'Economia e delle Finanze del 12 aprile 2018 che ha disciplinato le modalità attuative della presentazione delle istanze di autorizzazione, con relativi contenuti e requisiti;

- sarebbe violato il principio di tutela dell’affidamento formatosi in capo alla ricorrente, giacché la revoca si riferisce a fatti imputati all’amministratore di fatto relativi a periodi di imposta durante i quali le autorizzazioni alla Società ricorrente sono state regolarmente rinnovate, senza evidenziare alcun profilo di criticità;
inoltre l’istanza di aggiornamento (o rinnovo) veniva inviata dalla Società il 21.07.2022 (cfr. doc. n. 7 allegato al ricorso) quindi con un margine di anticipo molto ampio rispetto all’avvio del procedimento di revoca e alla emissione del provvedimento impugnato.

I motivi sono fondati.

4.1. Occorre preliminarmente delineare l’ambito normativo all’interno del quale si muove il presente gravame anche in forza della prospettazione della fattispecie fornita nel provvedimento impugnato.

La legge n. 205/2017 (Legge di bilancio per il 2018) ha introdotto, all’art. 1, commi 945-958, una serie di disposizioni finalizzate alla prevenzione e al contrasto dell’evasione fiscale e dei fenomeni fraudolenti in materia di pagamento dell’IVA nel campo dell’estrazione dei prodotti energetici dai depositi.

In particolare l’articolo 1, comma 945, ha previsto che “ il soggetto che intende avvalersi, per lo stoccaggio di prodotti energetici, di un deposito fiscale o del deposito di un destinatario registrato di cui rispettivamente agli articoli 23 e 8 del testo unico di cui al decreto legislativo 26 ottobre 1995, n. 504, dei quali non sia il titolare, è preventivamente autorizzato dall'Agenzia delle dogane e dei monopoli all'esercizio di tale attività, previa presentazione di apposita istanza. L'autorizzazione di cui al presente comma ha validità biennale e ai soggetti autorizzati è attribuito un codice identificativo ”.

Tali soggetti, denominati in gergo “ traders ”, sono operatori commerciali del settore petrolifero che, non avendo a disposizione proprie strutture di deposito ovvero avendole in luoghi diversi da quelli in cui i prodotti vengono esitati, si avvalgono di impianti di proprietà di terzi appartenenti a depositari autorizzati o di destinatari registrati.

Con il decreto del 12 aprile 2018 il Ministro dell’Economia e delle Finanze ha stabilito le modalità con cui i predetti traders devono essere identificati dall’Agenzia delle Dogane e dei Monopoli e le modalità di trasmissione del flusso dei dati contabili tra le Amministrazioni interessate.

Per quanto qui interessa, i successivi commi disciplinano le ipotesi di sospensione e revoca delle autorizzazioni. In particolare il comma 948 prevede che “ l'autorizzazione di cui al comma 945 è negata e l'istruttoria per il relativo rilascio è sospesa allorché ricorrano, nei confronti del soggetto di cui al medesimo comma 945, rispettivamente le condizioni di cui ai commi 6 e 7 dell'articolo 23 del testo unico di cui al decreto legislativo 26 ottobre 1995, n. 504;
la medesima autorizzazione è revocata allorché ricorrano, nei confronti dello stesso soggetto, le condizioni di cui al comma 9 del medesimo articolo 23 ”.

Mediante il richiamo all’art. 23 del D.Lgs. n. 504/1995 (recante Testo unico delle disposizioni legislative concernenti le imposte sulla produzione e sui consumi e relative sanzioni penali e amministrative) si estendono ai traders alcuni tratti della disciplina prevista per l’esercizio dell’attività di depositi fiscali e di prodotti energetici.

Per quanto qui interessa viene estesa ai traders la norma di cui al comma 9, che statuisce che “ l'autorizzazione di cui ai commi 3 e 4 è revocata ai soggetti nei cui confronti è stata pronunciata sentenza irrevocabile di condanna ai sensi dell'articolo 648 del codice di procedura penale, ovvero sentenza definitiva di applicazione della pena su richiesta, ai sensi dell'articolo 444 del codice di procedura penale, per reati di natura tributaria, finanziaria e fallimentare, per i quali sia prevista la pena della reclusione”.

Il comma 950 dell’art. 1 della L. 205/2017, infine, estende una previsione di “contagio” tra persone giuridiche e loro rappresentanti, già presente per i depositi fiscali (art. 23, comma 11 cit.), prevedendo che “ nel caso di persone giuridiche e di società, le disposizioni di cui ai commi 948 e 949 in materia di diniego, di sospensione e di revoca dell'autorizzazione di cui al comma 945 …. si applicano anche qualora le condizioni previste ai medesimi commi 948 e 949 ricorrano con riferimento alle persone che ne rivestono funzioni di rappresentanza, di amministrazione o di direzione, nonché alle persone che ne esercitano, anche di fatto, la gestione e il controllo ”.

Il DM 12.04.2018 (recante Autorizzazione allo stoccaggio di prodotti energetici presso depositi di terzi) ribadisce, all’art. 3, che “ 2. L'istruttoria per il rilascio dell'autorizzazione è sospesa qualora nei confronti dei soggetti di cui all'art. 1 si sia verificata una delle condizioni previste, per la suddetta sospensione, dall'art. 1, comma 948, della legge n. 205 del 2017 ” e che “ 6. L'autorizzazione di cui al comma 3 è revocata o sospesa dall'Ufficio delle dogane qualora nei confronti dei soggetti autorizzati si sia verificata una delle condizioni previste, rispettivamente, dai commi 948 e 949 dell'art. 1, della legge n. 205 del 2017, per la revoca o la sospensione della medesima autorizzazione ”.

4.2. Nel caso di specie il provvedimento esplicitamente motiva la decisione di revocare l’autorizzazione rilasciata alla Serenit S.p.a., ai sensi del comma 945 citato, giacché “ trova applicazione l’art. 1, comma 950, della Legge 25/12/2017 n. 250 in quanto sussiste, in capo a Gennaro Davola, quale persona che esercita di fatto la gestione e il controllo della SERENIT S.P.A., la commissione di gravi violazioni in materia IVA e IRAP”.

Il provvedimento richiama altresì “ l’art. 1, comma 949, della Legge 205/2017 che prevede che “L'autorizzazione è sempre sospesa dall'Agenzia delle dogane e dei monopoli, anche su segnalazione dell'Agenzia delle entrate, qualora il soggetto autorizzato di cui al comma 945 sia incorso in violazioni gravi degli obblighi stabiliti in materia di IVA ”.

Dalla disamina della normativa sopra riportata emerge come la revoca, formalmente pronunciata dall’Amministrazione, risulti disciplinata sia in riferimento all’ipotesi di autorizzazione per operare quale destinatario registrato che per l’attività di deposito presso terzi ( traders ) dall’art. 1, comma 948, della L. n. 205/2017 e, per effetto del relativo richiamo, dall’art. 23 comma 9 del D. Lgs. 504/1995.

Tale ultima disposizione di rinvio stabilisce specifici presupposti per l’adozione della revoca dei titoli considerati. Il provvedimento di revoca può invero essere emesso per i soggetti nei cui confronti sia intervenuta una sentenza irrevocabile di condanna ai sensi dell’articolo 648 c.p.p., ovvero una sentenza definitiva ex art. 444 c.p.p., per i reati di natura tributaria, finanziaria e fallimentare, per i quali sia prevista la pena della reclusione.

Per effetto del citato comma 950, tali condanne rilevano altresì laddove riguardino persone che ne rivestono funzioni di rappresentanza, di amministrazione o di direzione, nonché alle persone che ne esercitano, anche di fatto, la gestione e il controllo (quale si assume essere il sig. D’A).

La rilevanza delle violazioni gravi “ degli obblighi stabiliti in materia di IVA ”, invece, rileva per la differente ipotesi di sospensione della autorizzazione, che non ricorre nel caso di specie. È pur vero che la comunicazione procedimentale, effettuata dalla Agenzia ai sensi dell’art. 10-bis, recava esplicitamente l’avvio del procedimento di sospensione dell’autorizzazione (benché nell’oggetto si parli di revoca, cfr. prot. n. 19948/RU del 26.05.2023, doc. n. 7 di parte resistente). È però pacifico che il provvedimento impugnato disponga in modo inequivoco una revoca della autorizzazione ai sensi dell’art. 1, commi 948 e 950, citato.

Nel provvedimento è altresì riportato un generico richiamo alla carenza dei requisiti soggettivi di rilevanza tributaria in relazione all’attuale assetto societario ai sensi dell’art. 1, comma 937 e seguenti, della Legge 205/2017, ma nessuna delle disposizioni richiamate disciplina la revoca della autorizzazione di cui si controverte.

In altri termini nessuna delle fattispecie legittimanti la revoca, indicate al comma 9 del citato art. 23, ricorre nel caso di specie in capo alla Società ricorrente e alle persone fisiche che la amministrano, la dirigono o la rappresentano, anche di fatto.

Le norme richiamate, inoltre, confermano che le ragioni che possono portare al diniego di un rinnovo autorizzativo non possono sovrapporsi tout court ai presupposti legittimanti la revoca di un provvedimento, soprattutto in un settore come quello di cui si controverte in cui la legge ne reca in modo espresso la disciplina.

Del resto, con riferimento alla tassatività dei presupposti per l’emissione della revoca nel settore che qui interessa, la giurisprudenza ha già avuto modo di precisare che: « pertanto, in considerazione della specifica descrizione della fattispecie giustificativa del provvedimento di revoca, del mancato richiamo alla ben più ampia norma prevista nel comma 6, e, comunque, del mancato utilizzo di concetti dal significato più ampio o generale, per determinare i presupposti del provvedimento in esame, deve ritenersi che la disposizione in esame abbia, nelle intenzioni del legislatore, natura eccezionale, sicché la revoca può essere disposta solo per i casi ivi espressamente previsti» (TAR Veneto, Venezia, III, 22 giugno 2021, n. 835;
conforme TAR Lombardia, Sez. IV, 23/02/2022, sent. n. 456).

In definitiva, il provvedimento gravato con l’atto introduttivo risulta illegittimo per violazione e falsa applicazione delle disposizioni sopra citate che disciplinano la revoca della autorizzazione al deposito presso terzi di prodotti energetici.

4.3. Tale assorbente profilo di illegittimità rende privo di interesse lo scrutinio degli ulteriori profili di censura sopra riportati, sia con riferimento al ruolo effettivamente svolto nella compagine societaria dal sig. D’A, sia con riferimento ai requisiti professionali dell’attuale amministratrice, sia, infine, ai profili di lesione del legittimo affidamento.

4.4. Per completezza espositiva, comunque, occorre rilevare che l’amministrazione ha depositato in giudizio (in data 3.01.2024) il parere reso in data 14.01.2022, nell’ambito dell’istruttoria endoprocedimentale condotta dal Gruppo di Lavoro “Depositi Energie e Alcoli” istituito con ordine di servizio del Direttore Generale dell’Agenzia delle Dogane e dei Monopoli in seno alla Direzione Territoriale V - Toscana e Umbria con lo scopo di eseguire l’analisi dei requisiti di sicurezza fiscale per il rilascio dell’autorizzazione ex art. 1, commi da 945 a 958, della legge n. 205 del 2017.

In tale relazione si espongono profili di rischio sociale - non tutti emergenti dal provvedimento impugnato e nella motivazione in esso recata - e sul ruolo svolto dal sig. D’A (oltre che di altri soggetti) nonché sui profili di rischio che la posizione fiscale di tale amministratore di fatto rappresenta per il mantenimento del regime autorizzativo in capo alla Società ricorrente.

La difesa erariale nelle proprie memorie insiste sui profili di incompatibilità tra tali profili di rischio con il rinnovo dell’autorizzazione, in considerazione delle esigenze di tutela erariale che l’Amministrazione è tenuta ad assicurare.

In altri termini le argomentazioni della difesa erariale appaiono volte a riqualificare il provvedimento impugnato come un diniego di rinnovo e non come una revoca.

Ciò potrebbe anche apparire coerente con la ricostruzione dei fatti di causa sopra riportata (vista la pendenza della richiesta di rinnovo inviata il 21.07.2022), considerato che il provvedimento impugnato revoca l’autorizzazione n. 000000AUZCI01691430498 che, alla data di adozione dell’atto, risulta già scaduta (in particolare il provvedimento scadeva il 29.08.2022).

Del resto la rilevanza di tali profili emerge anche dal dettato dell’art. 2 del DM 12.04.2018 (recante Autorizzazione allo stoccaggio di prodotti energetici presso depositi di terzi) che disciplina il contenuto dell’istanza di cui al citato art. 1, comma 945 della l. n. 205/2017 e che, al comma 3 prevede che “ nella dichiarazione di cui al comma 2 il soggetto titolare dell'impresa o il rappresentante legale della società istante attesta che, nei confronti dell'impresa ovvero della società rappresentata, non sono in corso, nel territorio dello Stato, procedure concorsuali, che le stesse procedure non sono state definite nell'ultimo quinquennio e che il medesimo soggetto non ha commesso nel territorio nazionale violazioni gravi e ripetute, per loro natura od entità, alle disposizioni che disciplinano l'accisa, l'imposta sul valore aggiunto e i tributi doganali, in relazione alle quali sono state contestate sanzioni amministrative nell'ultimo quinquennio ”.

Occorre però evidenziare che il citato DM, in presenza di istanze pendenti (cui può essere assimilata la domanda di rinnovo), riconosce il potere di sospendere o denegare il rilascio dell’autorizzazione al ricorrere di determinati presupposti (l’art. 3, ai commi 2 e 3 prevede che “2 . L'istruttoria per il rilascio dell'autorizzazione è sospesa qualora nei confronti dei soggetti di cui all'art. 1 si sia verificata una delle condizioni previste, per la suddetta sospensione, dall'art. 1, comma 948, della legge n. 205 del 2017. 3. L'Ufficio delle dogane, previo riscontro dell'avvenuto pagamento del diritto annuale dovuto ai sensi dell'art. 1, comma 954, della legge n. 205 del 2017, rilascia, entro trenta giorni dalla presentazione dell'istanza o dall'eventuale integrazione della stessa, l'autorizzazione che permette lo stoccaggio presso i depositi ausiliari e attribuisce al soggetto autorizzato il codice identificativo. L'Ufficio delle dogane nega l'autorizzazione di cui all'art. 1 qualora nei confronti del soggetto di cui all'art. 1 si sia verificata una delle condizioni previste, per il predetto diniego, dall'art. 1, comma 948, della legge n. 205 del 2017 ”).

Sul piano processuale, però, sia le considerazioni emergenti dal citato parere istruttorio del 14.01.2022 e non richiamate nel provvedimento impugnato, sia la riqualificazione provvedimento come diniego di rinnovo in luogo di una revoca, costituiscono motivazioni postume non ammissibili e valutabili nel processo amministrativo di carattere impugnatorio, come quello che qui interessa.

La giurisprudenza ha chiarito, infatti che “ l'esatta qualificazione di un provvedimento, cui il giudice amministrativo può procedere senza essere vincolato né dall'intitolazione, né tanto meno dalle deduzioni delle parti in causa, va basata esclusivamente sull'effettivo contenuto e sulla causa reale dello stesso ” (Cons. Stato, Sez. II, 14/03/2023, n. 2683).

In altri termini l'esatta qualificazione di un provvedimento va effettuata tenendo conto del suo effettivo contenuto e della sua causa reale, anche a prescindere dal nomen iuris formalmente attribuito dall'Amministrazione, con la conseguenza che l'apparenza derivante da una terminologia eventualmente imprecisa o impropria, utilizzata nella formulazione testuale dell'atto stesso, non è vincolante né può prevalere sulla sostanza e neppure determina di per sé un vizio di legittimità dell'atto, purché ovviamente sussistano i presupposti formali e sostanziali corrispondenti al potere effettivamente esercitato.

Nel caso di specie né il dato letterale né il contenuto complessivo dell’atto (applicando in via analogica i criteri interpretativi di cui agli artt. 1362 e ss. c.c.) conducono ad una interpretazione univoca del provvedimento tale da poterlo ricondurre ad una manifestazione di volontà diversa da quella della revoca, riqualificandolo come diniego di rinnovo.

Nel provvedimento, infatti, non si fa menzione del fatto che si stia processando una richiesta di rinnovo;
il corredo normativo della motivazione è interamente incentrato sulla applicazione dell’istituto della revoca dell’autorizzazione e sulla estensione agli amministratori di fatto dei presupposti previsti per le Società;
esplicitamente si ritiene applicabile al caso di specie l’art. 1, comma 950, della Legge 25/12/2017 n. 250 (“ in quanto sussiste, in capo a Gennaro Davola, quale persona che esercita di fatto la gestione e il controllo della SERENIT S.P.A., la commissione di gravi violazioni in materia IVA e IRAP ”).

È pur vero che nella parte finale della motivazione si legge che “ le sopra citate motivazioni ostano al rinnovo dell’autorizzazione ad operare in qualità di trader nel settore dei prodotti energetici ai sensi dell’art. 1, comma 945, della Legge 205/2017 ” ma tale inciso risulta del tutto decontestualizzato nel corpo del provvedimento il quale, si ripete, non fa alcun cenno a istanze di rinnovo e a relativi procedimenti di rilascio, motivando su tutt’altro ordine di istituti giuridici. In altri termini laddove tale inciso bastasse a riqualificare il provvedimento, lo stesso risulterebbe comunque carente di motivazione.

Occorre inoltre evidenziare che le considerazioni non mutano se si allarga lo spettro di indagine e si leggono la comunicazione del 26.05.2023 (effettuata ai sensi dell’art. 10-bis della l. n. 241/90, cfr. doc. n. 7 di parte ricorrente) e le osservazioni della Società (cfr. doc. n. 8 di parte resistente).

Quanto precede, pertanto, impedisce di seguire le sollecitazioni mosse dalla difesa erariale in ordine ad una diversa qualificazione del provvedimento di revoca impugnato che, pertanto, deve essere trattato come tale. Allo stesso devono essere riconosciuti i profili di illegittimità rilevati al precedente punto, salva ovviamente la possibilità dell’amministrazione di intervenire nuovamente in ordine ad un potere che può ritenersi non consumato (visto il tenore dell’art. 3, commi 2 e 3, del citato DM 12.04.2018, in materia di istruttoria delle istanze di autorizzazione).

5. Per quanto precede il ricorso nel suo complesso è fondato e deve essere accolto;
per l’effetto il provvedimento impugnato è annullato.

6. Le spese del giudizio possono essere compensate data la peculiarità dei fatti di causa.