TAR Milano, sez. II, sentenza 2023-07-20, n. 202301927

Pubblicato il 20/07/2023

N. 01927/2023 REG.PROV.COLL.

N. 01425/2022 REG.RIC.

REPUBBLICA ITALIANA

IN NOE DEL POPOLO ITALIANO

Il Tribunale Amministrativo Regionale per la Lombardia

(Sezione Seconda)

ha pronunciato la presente

SENTENZA

sul ricorso numero di registro generale 1425 del 2022, proposto da
-OISSIS-, in persona del legale rappresentante pro tempore, rappresentata e difesa dall'avvocato R M, con domicilio digitale come da PEC da Registro di giustizia e domicilio eletto presso il suo studio in Milano, Via Fontana, n. 22;

contro

AGENZIA DELLE ENTRATE-DIREZIONE REGIONALE LOBARDIA, in persona del legale rappresentante pro tempore, rappresentata e difesa dall'Avvocatura Distrettuale dello Stato, domiciliataria ex lege in Milano, Via Freguglia, n. 1;

per l'annullamento

del provvedimento del 6 giugno 2022 avente ad oggetto " provvedimento di revoca all'abilitazione al servizio telematico Entratel dell'Agenzia delle Entrate poiché ricorrono i presupposti di cui all'art 3 comma 4 del DPR n. 322 e all'art. 8 comma 1 del decreto ministeriale 31 luglio 1988";

di ogni altro atto presupposto, connesso e consequenziale, comunque lesivo dei diritti e degli interessi del ricorrente.

Visti il ricorso e i relativi allegati;

Visto l'atto di costituzione in giudizio dell’Agenzia delle Entrate;

Visti tutti gli atti della causa;

Relatore nell'udienza pubblica del giorno 6 giugno 2023 il dott. Stefano Celeste Cozzi e uditi per le parti i difensori come specificato nel verbale;

Ritenuto e considerato in fatto e diritto quanto segue.

FATTO e DIRITTO

La società -OISSIS-, odierna ricorrente, svolge attività di elaborazione dati contabili ed è titolare di abilitazione al servizio telematico Entratel dell'Agenzia delle entrate, ai sensi dell’art. 3, comma 4, del d.P.R. n. 322 del 1998.

Con il ricorso in esame, viene principalmente impugnato il provvedimento in epigrafe indicato con cui l’Agenzia delle entrate, ritenendo che la ricorrente abbia commesso gravi e ripetute irregolarità, ha revocato la suddetta abilitazione. In particolare, secondo l’Amministrazione, le irregolarità commesse sarebbero le seguenti: a) invio di 155 deleghe f 24 con compensazioni mediante l’istituto dell’accolto tributario;
b) trasmissione di una dichiarazione con visto di conformità apposto da soggetto estraneo alla compagine societaria.

Si è costituita in giudizio, per resistere al ricorso, l’Agenzia delle entrate.

Con ordinanza n. -OISSIS- del 9 settembre 2022, la Sezione ha accolto l’istanza cautelare motivando esclusivamente in punto di periculum.

Nel corso del giudizio, l’Amministrazione resistente ha depositato memoria insistendo nelle proprie conclusioni.

La causa è stata trattenuta in decisione in esito alla pubblica udienza tenutasi in data 6 giugno 2023.

Con il primo motivo di ricorso, l’interessata sostiene innanzitutto che le deleghe f 24 inviate prima dell’entrata in vigore del d.l. n. 124 del 2019 sarebbero del tutto regolari, posto che solo con tale decreto è stato disposto il divieto di compensazione fiscale dei debiti accollati. Rileva la parte che, in ogni caso, anche le deleghe inviate successivamente dovrebbero considerarsi regolari non avendo l’Amministrazione dimostrato l’esistenza di una frode.

Con il secondo motivo, parte ricorrente sostiene che – siccome l’Agenzia delle entrate non ha esercitato, nel termine di trenta giorni, il potere di sospensione previsto dall’art. 1, comma 990, della legge n. 205 del 2017 – si sarebbe nel concreto realizzato un implicito riconoscimento di validità delle deleghe da essa inviate;
conseguentemente, la stessa Agenzia non avrebbe potuto successivamente disporre la revoca dell’abilitazione al servizio telematico Entratel contestando la regolarità dell’operazione. Con lo stesso motivo, la medesima ricorrente rileva che l’incarico da essa ricevuto aveva ad oggetto la sola trasmissione delle deleghe che venivano predisposte da altro operatore, al quale andrebbe quindi addossata ogni responsabilità riguardo alla non correttezza delle compensazioni effettuate.

Con l’ultimo motivo di ricorso, viene dedotta la violazione dell’art. 8 del d. dir. 31 luglio 1998, e ciò in quanto, secondo l’interessata, le circostanze valorizzate dall’Amministrazione non sarebbero riconducibili a quelle che la succitata norma considera rilevanti per poter disporre la revoca dell’abilitazione al servizio telematico Entratel. Parte ricorrente contesta infine l’omessa valutazione complessiva della sua condotta, avendo l’Amministrazione dato decisivo rilievo a fatti circoscritti che potrebbero tutt’al più integrare una non grave infrazione commessa con colpa lieve.

In proposito si osserva quanto segue.

L’art. 3, commi 3 e 4, del d.P.R. n. 322 del 1998, stabilisce che le dichiarazioni fiscali possono essere trasmesse all’Amministrazione finanziaria tramite soggetti abilitati all’utilizzo del servizio telematico Entratel. Poiché il professionista compie in questo modo una attività di interesse dell’Amministrazione finanziaria, egli deve dare garanzia di serietà ed affidabilità e deve altresì assumere nei confronti di quest’ultima una precisa responsabilità per il caso in cui non adempia correttamente ai propri obblighi. A tal fine dispone il citato quarto comma dell’art. 3 del d.P.R. n. 322 del 1998, il quale prevede che, nel caso in cui nello svolgimento della suddetta attività vengano commesse gravi o ripetute irregolarità, l’abilitazione è revocata. Nello stesso senso dispone l’art. 8, comma 1, del decreto del Direttore Generale del Ministero delle Finanze del 31 luglio 1998 il quale consente la revoca in caso di <<gravi e ripetute inadempienze>>
agli obblighi derivanti dal decreto.

Come accennato la prima irregolarità che viene contestata alla ricorrente è di aver trasmesso 155 deleghe f 24 in cui era prevista la compensazione dei crediti del dichiarante con debiti di terzi accollati.

L’esponente, in relazione all’istituto della compensazione mediante accollo del debito, sostiene, come detto, che soltanto l’art. 1 del d.l. n. 124 del 2019, avrebbe risolto ogni dubbio.

Questa tesi non è condivisibile per le ragioni di seguito esposte, e ciò a prescindere da ogni considerazione riguardo al carattere decisivo della stessa posto che, dopo l’entrata in vigore del d.l. n. 124 del 2019, sono state comunque inviate ben 83 deleghe f 24.

L’art. 8, comma 1, della legge n. 212 del 2000 stabilisce la regola generale secondo cui l’obbligazione tributaria può essere estinta per compensazione, e il successivo comma 2 ammette l’accollo del debito di imposta senza liberazione del debitore originario. Tuttavia il comma 8 dello stesso articolo rinvia ad un successivo regolamento la disciplina dell’estinzione dell’obbligazione tributaria mediante compensazione e fa salve, in via transitoria, le disposizioni vigenti in materia. La norma di legge richiamata prevede pertanto un periodo transitorio di vigenza della preesistente normativa. Viene dunque in rilievo l’art. 17, primo comma, del d.lgs. n. 241 del 1997 il quale stabilisce espressamente che, in materia di obbligazioni tributarie, la compensazione può operare soltanto fra debiti e crediti facenti capo al medesimo soggetto, con esclusione quindi della possibilità di compensare debiti di terzi assunti mediante accollo.

In applicazione di queste disposizioni, la giurisprudenza della Corte di Cassazione, anche prima dell’entrata in vigore del d.l. n. 124 del 2019, confermando peraltro un orientamento già consolidatosi presso il Giudice tributario, ha quindi escluso tale possibilità (cfr. Cassazione Penale, Sezione III, 23 agosto 2019 n. 36383). In tale quadro normativo e giurisprudenziale, l’Agenzia delle Entrate, con risoluzione n. 140/E del 15 novembre 2017 ha ribadito l’illegittimità dell’accollo dei debiti tributari altrui da pagarsi per compensazione con i crediti dell’accollante.

Come chiarito dalla Sezione in un recente pronuncia intervenuta su fattispecie del tutto analoga a quella oggetto del presente giudizio (cfr. T.A.R. Lombardia Milano, sez. II, 15 aprile 2022, n. 874), l’operatore, che si occupa professionalmente di consulenza fiscale e che nell’esercizio della propria attività è perciò vincolato ad una diligenza specifica e non alla sola diligenza “media” (cfr. l’art. 1176 comma 2 del codice civile), è tenuto a conoscere questa disciplina.

La ricorrente ha, quindi, tenuto una condotta quanto meno imprudente, provvedendo alla trasmissione di un numero oggettivamente rilevante di deleghe per un complessivo importo assai elevato, tutte compilate in evidente contrasto con la prassi amministrativa e con la giurisprudenza. Si tratta all’evidenza di un comportamento inescusabile, considerata la preparazione che dovrebbe contraddistinguere l’operatore professionale il quale, a tutto voler concedere, avrebbe dovuto quanto meno interpellare in via preventiva l’Amministrazione finanziaria per avere una esplicita conferma della correttezza del suo modus procedendi. Neppure l’esponente può giustificare la sua condotta adducendo di avere trasmesso modelli predisposti da altro operatore, giacché un professionista non può esimersi da un dovere di controllo e non può ridursi a mero nuncius di atti altrui (si veda T.A.R. Lombardia Milano, sent. n. 874 del 2022 cit.).

Va poi escluso che la mancata dimostrazione della sussistenza di una condotta fraudolenta sia decisiva ai fini che qui interessano posto che, per le ragioni innanzi esposte, l’operatore, per poter conservare l’abilitazione al servizio Entratel, deve dare garanzia di piena affidabilità;
affidabilità che evidentemente viene meno quando vengano posti in essere comportamenti connotati da negligenza, anche solo potenzialmente idonei ad arrecare danno all’interesse pubblico.

Per le stesse ragioni non ha rilievo il fatto che l’Amministrazione non abbia nel concreto esercitato il potere di sospensione delle deleghe previsto dall’art. 1, comma 990, della legge n. 205 del 2017: il venir meno dell’affidabilità dell’operatore giustifica comunque la revoca dell’abilitazione, e ciò anche nel caso in cui fosse in ipotesi dimostrato che l’Amministrazione abbia omesso di effettuare gli opportuni controlli preventivi.

In conclusione, per tutte le ragioni illustrate, il ricorso va respinto.

Le spese seguono la soccombenza.