Cass. civ., sez. V trib., sentenza 21/12/2016, n. 26530

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

La controversia concerne l'impugnazione, da parte di un titolare di pensione integrativa in precedenza erogata dal Consorzio Autonomo P.G. (ex ---), del provvedimento di rigetto avverso l'istanza di rimborso relativa a maggiori ritenute Irpef, addizionale regionale e comunale che l'Inps avrebbe erroneamente trattenuto sul 100% della pensione integrativa, per gli anni dal 1997 al 2006, poichè la base imponibile sulla quale doveva essere calcolata era, ad avviso del ricorrente, l'87,50%.

La ctp accoglieva l'eccezione preliminare di decadenza, del D.P.R. n. 602 del 1973, ex art. 38, comma 2, relativamente agli anni dal 1997 al 2002, mentre, nel merito dichiarava dovuto il predetto rimborso, per gli anni dal 2003 al 2006, sulle ritenute operate sulla base imponibile del trattamento pensionistico superiore all'87,50%, e la CTR confermava la sentenza dei giudici di primo grado.

Avverso tale sentenza, l'ufficio ha proposto ricorso per cassazione sulla base di un unico motivo, mentre il contribuente non ha spiegato difese scritte.

MOTIVI DELLA DECISIONE

Con l'unico motivo di ricorso, l'ufficio denuncia la violazione del D.Lgs. n. 124 del 1993, artt. 7 e 7 bis, art. 13, comma 8 e art. 14 e del D.P.R. n. 917 del 1986, art. 48 bis (ora art. 52) comma 1 e art. 47, comma 1, lett. h-bis (vigente ratione temporis), in relazione all'art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, in quanto le prestazioni pensionistiche erogate dal fondo --- istituito presso l'Inps non potevano fruire del regime della tassazione nella misura dell'87,50% in quanto la tassazione sulla ridotta base imponibile dell'87,50% riguardava solo i fondi di previdenza relativi agli enti di cui alla L. n. 70 del 1975, mentre, per gli altri fondi preesistenti (c.d. vecchi fondi), tra i quali rientrava anche quello per il personale dell'ex consorzio autonomo P.G., la tassazione agevolata sulla base dell'87,50% doveva riconoscersi solo per quelli inquadrati nel settore della previdenza complementare disciplinato dal D.Lgs. n. 124 del 1993 ;
di conseguenza, occorreva verificare, caso per caso, se detti fondi esercitassero l'attività sulla base della preventiva autorizzazione della COVIP e se i medesimi erano iscritti nell'albo tenuto dallo stesso Comitato ed erano sottoposti alla sua vigilanza;
pertanto, poichè il Fondo per il personale dell'ex consorzio autonomo P.G. gestito dall'INPS non era iscritto all'albo anzidetto nè risultava soggetto alla vigilanza COVIP, lo stesso non era sottoposto al regime agevolato indicato dalla CTR;
inoltre, la CTR non avrebbe considerato che l'Inps eroga in un'unica soluzione sia la pensione a carico dell'assicurazione generale obbligatoria e sia la quota a carico del fondo medesimo, sì che le due componenti costituiscono un'unica pensione complessiva, infine, l'ufficio ha evidenziato come la ragione giustificatrice del trattamento fiscale agevolato risiedeva nella volontà del legislatore di evitare la doppia imposizione, in quanto tutti i fondi pensione e le casse soggette al D.Lgs. n. 124 del 1993, che erogavano trattamenti periodici ovvero prestazioni in forma --- itale, indipendentemente dalle modalità di costituzione, erano soggetti ad un'imposta sostitutiva delle imposte sui redditi, prevista dal cit. D.Lgs. n. 124, art. 14, che non era mai stata applicata nei confronti del fondo in questione.

Il motivo è fondato.

Innanzitutto, va disatteso l'assunto dell'ufficio, secondo cui le prestazioni pensionistiche erogate dal Fondo del consorzio autonomo P.G. (d'ora in poi ---), istituito presso l'Inps non possano fruire del regime della tassazione nella misura dell'87,50%, in quanto esse non possono considerarsi "prestazioni comunque erogate in forma di trattamento periodico ai sensi del D.Lgs. n. 124 del 1993, alle quali faceva riferimento l'art. 48 bis, comma 1, T.U.I.R., applicabile ratione temporis, rilevando come l'orientamento della S.C. contrario alla pretesa erariale, si riferisse ai fondi pensione istituiti ante D.Lgs. n. 124 del 1993, ritenendo che il meccanismo del Fondo in esame svolga solo una funzione di riequilibrio delle posizioni previdenziali obbligatorie, in quanto mira a garantire che la pensione obbligatoria mantenga la stessa, più favorevole, misura prevista quando la gestione obbligatoria era affidata alle Casse interne di previdenza.

Rileva, al riguardo, l'Agenzia che i fondi per il personale del consorzio autonomo P.G. non sono soggetti alla vigilanza della commissione COVIP e non risultano iscritti presso il relativo albo e che l'Inps eroga, in un'unica soluzione, la pensione a carico dell'assicurazione generale obbligatoria e la quota a carico del fondo medesimo, costituendo le due componenti un'unica pensione complessiva Va, al rigurado, osservato che a decorrere dal 1 gennaio 1987 il fondo del consorzio autonomo P.G. (---) è confluito nell'Inps e la verifica dell'iscrizione di detto fondo presso la Covip, deve essere effettuata con riferimento all'Inps e nessuna prova è stata fornita del mancato controllo della Covip sull'Inps.

A questo proposito, nell'esaminare gli atti, la Suprema Corte deve verificare la veridicità delle allegazioni in essi contenute anche attraverso fonti ufficiali di conoscenza, atteso che ciò è conforme ai principi regolatori del giusto processo e può inoltre rilevare, ai fini del controllo, il rispetto del generale dovere di lealtà processuale, la cui violazione può avere altresì riflessi sul regime delle spese di giudizio, nonchè la legittimazione attiva o passiva delle parti, anche a mezzo del relativo sito "internet" ufficiale (Cass. Sez. L, 2/12/2011, n. 25813).

Da ricerca informatica effettuata da questa Corte risulta che sul sito Internet della COVIP (---), nella sezione "Albo fondi pensione" il relativo database annovera "---") Inoltre la circostanza che l'Inps eroga un'unica pensione complessiva non è, di per sè, ostativa al riconoscimento della tassazione della base imponibile nella misura agevolata dell'87,50%, potendo distinguersi, al suo interno la c.d. pensione obbligatoria (assicurazione generale obbligatoria) e la pensione integrativa a carico Inps, contraddistinta da uno specifico numero, ritenendosi che i termini "complementare" e " integrativo", siano sinonimi esprimendo un medesimo concetto, in mancanza di alcuna differenziazione normativa, in quanto le " forme pensionistiche complementari" integrano la pensione pubblica, prevista dalla legge, mentre la pensione integrativa (chiamata anche complementare) costituisce una prestazione in forma di rendita realizzata in modo volontario attraverso le forme previdenziali complementari con lo scopo di integrare la pensione pubblica al fine di garantire all'avente diritto un adeguato tenore di vita nell'età pensionabile.

Trattasi di una pensione aggiuntiva riconosciuta in forma di --- itale o di trattamento periodico, come nel caso di specie.

Deve quindi attribuirsi la qualifica di forma pensionistica complementare anche ai fondi pensioni integrativi dell'assicurazione generale obbligatoria, erogabili solo in concomitanza della relativa prestazione pensionistica (cfr., Cass. 17.6.2005,n. 13095).

Trattasi di due titoli giuridici differenti, costituiti, l'uno, dall'assicurazione generale obbligatoria e l'altro, dalla previdenza complementare e l'erogazione da parte dell'Inps di un'unica somma non incide sulla natura integrativa del trattamento pensionistico relativo alla previdenza complementare, presupposto per l'accesso alla tassazione agevolata.

Va conseguentemente riconosciuta la natura integrativa delle somme percepite dal lavoratore iscritto al fondo ---, distinguibili dall'assicurazione generale obbligatoria.

La normativa fiscale applicabile alla prestazione complementare ha subito, nel tempo, diversi interventi normativi.

Il D.Lgs. n. 124 del 1993, - concernente la disciplina delle forme di previdenza per l'erogazione di trattamenti pensionistici complementari del sistema obbligatorio pubblico, al fine di assicurare più elevati livelli di copertura previdenziale (art. 1) - ha, in particolare, regolamentato all'art. 18 ("norme finali) tutte le "forme pensionistiche complementari che risultano istituite alla data di entrata in vigore della L. 23 ottobre 1992, n. 421 ", nessuna esclusa (comma 1), attribuendo inoltre (comma 9) ai "dipendenti degli enti di cui alla L. 20 marzo 1975, n. 70, assunti successivamente alla data di entrata in vigore della legge medesima" la facoltà di "chiedere di essere iscritti al fondo integrativo costituito presso l'ente di appartenenza, con facoltà di riscatto dei periodi pregressi" ed espressamente abrogando della L. n. 70 del 1975, art. 14, comma 2 - secondo cui i fondi integrativi di previdenza previsti dai regolamenti di alcuni enti erano conservati limitatamente al personale in servizio o già cessato dal servizio alla data di entrata in vigore della legge - così da impedire lo scioglimento di detti fondi integrativi e il loro assorbimento nelle nuove forme pensionistiche complementari e da assicurarne invece la sopravvivenza, con ammissione al relativo ordinamento di tutti i dipendenti degli enti. Alla luce delle richiamate disposizioni deve ritenersi, diversamente da quanto affermato dalla ricorrente, che anche i fondi integrativi già istituiti dagli enti di cui alla L. n. 70 del 1975, alla data di entrata in vigore della L. 23 ottobre 1992, n. 421 e in particolare il- Fondo di previdenza dei dipendenti INPS - ente espressamente menzionato dalla L. n. 70 del 1975 (art. 1, comma 3, e punto 1 della tabella allegata a detta legge), subentrato - ai sensi del D.L. 17 dicembre 1986, n. 973, art. 13, convertito con modificazioni nella L. 13 febbraio 1987, n. 26 - al Consorzio autonomo P.G., nei compiti relativi all'erogazione dei trattamenti previdenziali....previsti dalle norme transitorie sul trattamento di pensione del personale consortile, sono soggetti alle disposizioni dettate dal D.Lgs. n. 124 del 1993.

Nello stesso senso si è già pronunciata questa Corte (Sez. Lavoro, 24 maggio 2000, n. 6839), secondo cui "la disciplina legale dettata dal D.Lgs. n. 124 del 1993, ai sensi dell'art. 1 (Ambito di applicazione), concerne tutte le forme di previdenza preordinate all'erogazione di trattamenti pensionistici complementari del sistema obbligatorio pubblico, al fine di assicurare più elevati livelli di copertura previdenziale". La conclusione che precede non è confutata da nessuna delle successive disposizioni legislative delle quali la ricorrente lamenta specificamente la violazione.

Nessuno conforto alla tesi sostenuta dalla Amministrazioni finanziaria ricorrente che ritiene che il consolidato indirizzo della suprema corte in senso negativo alla pretese erariale attenga esclusivamente ai fondi pensione istituiti ante D.Lgs. n. 124 del 1993, e, in particolare, esistenti alla data di entrate in vigore della Legge Delega n. 421 del 1992 - deriva inoltre dalla L. n. 144 del 1999, art. 64, che, al comma 1, ha disposto l'istituzione, ai sensi del D.Lgs. n. 124 del 1993 e nel termine di sei mesi dalla entrata in vigore della legge stessa, di forme di previdenza complementare per il personale degli enti disciplinati dalla L. n. 70 del 1975, nel rispetto dei criteri finanziari stabiliti dal predetto decreto legislativo sulla base di aggiornate vantazioni attuariali, e, al comma 2, ha stabilito la soppressione, a far data dal I gennaio 1999, dei fondi per la previdenza integrativa dell'assicurazione obbligatoria per i dipendenti degli enti di cui alla L. n. 70 del 1975, con contestuale cessazione delle corrispondenti aliquote contributive previste per il finanziamento dei fondi medesimi. Infatti la complessiva lettura delle due richiamate disposizioni non porta ad escludere l'esistenza, per il personale degli enti di cui alla L. n. 70 del 1975 (compreso il personale dipendente dall'INPS), di precedenti forme di previdenza integrativa, mirando invece la nuova disciplina a conseguire, per le nuove forme di previdenza complementare, il rispetto dei criteri finanziari stabiliti dal D.Lgs. n. 124 del 1993. Nello stesso senso, la previsione dell'istituzione, entro sei mesi, di forme di previdenza complementare per il personale degli enti disciplinati dalla L. n. 70 del 1975, non consente di affermare che in precedenza forme di previdenza integrativa per tale personale non erano state istituite, ma soltanto che le nuove forme di previdenza complementare dovevano essere rispettose dei criteri finanziari stabiliti dal D.Lgs. n. 124 del 1993, sulla base di aggiornate valutazioni attuariali.

Pertanto il diritto al beneficio fiscale invocato dal contribuente non può essere escluso per la sola ragione della trasformazione delle preesistenti forme pensionistiche integrative in nuovi modelli di trattamento pensionistico complementare.

Poichè, in base alle considerazioni che precedono, il Fondo di previdenza dei dipendenti l'INPS deve ritenersi soggetto alle disposizioni dettate dal D.Lgs. n. 124 del 1993, il trattamento pensionistico integrativo dallo stesso erogato rientra tra i redditi assimilati a quello di lavoro dipendente, ai sensi del D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 47, comma 1, lett. h bis), inserita dalla L. 8 agosto 1995, n. 335, art. 11, comma 7 - entrato in vigore dal 17 agosto 1995 - e in forza della quale sono considerati redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente anche le prestazioni comunque erogate in forma di trattamento periodico ai sensi del D.Lgs. n. 124 del 1993.

Ciò premesso, secondo l'insegnamento di questa Corte "In tema di imposte dirette sulle prestazioni pensionistiche complementari il D.Lgs. 18 febbraio 2000, n. 47, art. 10, comma 1, lett. f), nella parte in cui, modificando il D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 48-bis, comma 1, lett. d), prevede che le prestazioni pensionistiche di cui al cit. D.P.R. n. 917, art. 47, comma 1, lett. h)-bis, nel testo modificato dal D.Lgs. n. 47, art. 10, comma 1, lett. e), si assumono al netto della parte corrispondente ai redditi già assoggettati ad imposta e di quelli di cui al D.P.R. n. 917 del 1986, art. 41, comma 1, lett. g)-quinquies, se determinabili, si applica, a decorrere dal 1 gennaio 2001 (e fino al dicembre 2003), a coloro che risultano iscritti a forme di previdenza complementare al momento di entrata in vigore del D.Lgs. n. 47 del 2000, i cui diritti siano maturati anteriormente (Cass. n. 14310/2009, inoltre, secondo Cass. ordinanza 9996/2015 " (...) proprio in relazione al mutato quadro normativo - D.P.R. n. 917 del 1986, art. 48 bis, lett. d, risultano applicabili le nuove disposizioni che impongono la tassazione sull'intera base imponibile (come d'altronde questa Corte ha già affermato: v. Cass. n. 11156/2010;
n. 14310/2009;
Cass. n. 30751/2011) anche per i diritti maturati anteriormente giacchè, a decorrere dall'i gennaio 2001 e per tutto il periodo successivo che qui rileva "le prestazioni pensionistiche di cui all'art. 47, comma 1, lett. h-bis), erogate in forma periodica (..) si assumono al netto della parte corrispondente ai redditi già assoggettati ad imposta e di quelli di cui all'art. 41, comma 1, lett. g quinquies), se determinabili";
ovverosia sono tassabili non già solo sull'87,5 per cento dell'ammontare lordo corrisposto, come sostenuto dalla commissione regionale nella presente controversia sulla scorta dell'originario testo normativo, sebbene sull'intero, quel testo non essendo più in vigore al momento (fiscalmente rilevante) dell'erogazione assoggettata al prelievo fiscale (conf. Cass. n. 240/2015 e Cass. n. 30751/2011)".

Nella presente fattispecie, pertanto, si rileva come il D.P.R. n. 917 del 1986, art. 48, comma 7 bis, come introdotto dalla L. n. 335 del 1995, art. 11, comma 8, entrato in vigore il 17 agosto 1995, ha disposto che le prestazioni periodiche indicate nell'art. 47, comma 1, lett. h bis, dello stesso decreto presidenziale costituiscono reddito per l'87,5 dell'ammontare corrisposto e non per il loro intero ammontare. Successivamente, la disposizione di cui al D.P.R. n. 917 del 1986, art. 48 bis, lett. d (introdotta, con effetto dal 1 gennaio 1998, dal D.Lgs. 2 settembre 1997, n. 314, art. 4), ha stabilito che le prestazioni periodiche richiamate all'art. 47, comma 1, lett. h bis, dello stesso decreto presidenziale, non sono più soggette alle disposizioni dell'art. 48, dello stesso decreto presidenziale (nel testo sostituito, con effetto dal 1 gennaio 1998, dal D.Lgs. n. 314 del 1997, art. 3), ma continuano a costituire reddito per 1'87,5 per cento dell'ammontare lordo corrisposto. La disciplina è stata in seguito ancora modificata dal D.Lgs. 18 febbraio 2000, n. 47, art. 10, comma 1, lett. f), entrato in vigore il 26 maggio 2001 con effetto decorrente però dal 1 gennaio 2001, come disposto dall'art. 19, comma 1, dello stesso decreto legislativo, modificato dal D.Lgs. 12 aprile 2001, n. 168, art. 13, con il quale si è previsto che le prestazioni pensionistiche di cui al D.P.R. n. 917 del 1986, art. 47, comma 1, lett. h) bis, si assumono al netto della parte corrispondente ai redditi già assoggettati ad imposta, ovverosia sono tassabili non già solo sull'87,5 per cento dell'ammontare lordo corrisposto, come sostenuto dalla CTR sulla scorta dell'originario testo normativo, sebbene sull'intero, quel testo non essendo più in vigore al momento dell'erogazione assoggettata al prelievo fiscale (v. Cass. n. 14310 del 20.4.2009 citata).

A tale principio non si è conformata la CTR nella sentenza qui impugnata, avendo riconosciuto al contribuente il diritto alla liquidazione dei tributo sul minore importo dell'87,50% degli emolumenti corrisposti dall'INPS. Alla luce di tali considerazioni va, pertanto, accolto il ricorso dell'Agenzia, attenendo alle prestazioni pensionistiche erogate successivamente al 31 dicembre 2000 (in seguito alla decadenza del contribuente al rimborso per gli anni dal 1998 al 2003, affermata dalla CTR nell'impugnata sentenza, non oggetto sul punto di alcuna doglianza).

Va, conseguentemente accolto il ricorso, cassata senza rinvio l'impugnata sentenza e, non essendo necessari ulteriori accertamenti di merito, ex art. 384 c.p.c., rigettato l'originario ricorso introduttivo.

In considerazione dell'epoca in cui si è consolidato l'esposto principio giurisprudenziale, si ritiene sussistano giusti motivi per dichiarare compensate tra le parti le spese dell'intero giudizio.