Cass. pen., sez. III, sentenza 19/04/2023, n. 16576

la seguente 1 9 APR 2323 SENTENZA sul ricorso proposto da _ . AN GI, nato ad [...] il [...] IL rutx\moNA 71ART9 avverso la sentenza del 15/09/2021 dalla Corte d'appello di Torino visti gli atti, il provvedimento impugnato e il ricorso;
udita la relazione svolta dal consigliere Antonio Corbo;
letta la requisitoria del Pubblico Ministero, in persona del Sostituto Procuratore generale Stefano Tocci, che ha concluso per l'annullamento senza rinvio dell'affermazione di responsabilità penale limitatamente alle fatture n. 36, 38 e 42 del 2011, essendo il relativo delitto estinto per intervenuta prescrizione, e della disposizione di confisca in riferimento ai reati estinti per prescrizione, con l'adozione di ogni provvedimento consequenziale, e per l'inammissibilità del ricorso nel resto.

RITENUTO IN FATTO

1. Con sentenza emessa in data 15 settembre 2021, la Corte di appello di Torino, per quanto di interesse in questa sede, in parziale riforma della sentenza pronunciata dal Tribunale di Torino, ha: -) confermato la dichiarazione di penale responsabilità di GI AN per il reato di cui all'art. 8 d.lgs. 10 marzo 2000, n. 74, a partire dalla fattura n. 36/2011 del 14 luglio 2011 (capo E);
-) dichiarato di non doversi procedere in ordine agli altri fatti di reato al medesimo ascritti perché estinti per prescrizione;
-) rideterminato la pena in un anno e sei mesi di reclusione;
-) confermato la confisca anche in relazione ai reati estinti per prescrizione, fissata fino a concorrenza di 383.594,62 euro. L'affermazione di colpevolezza di GI AN, precisamente, è stata pronunciata perché lo stesso, con più azioni esecutive di un medesimo disegno criminoso, quale gestore occulto della ditta individuale "Block Paving", di RC AN, al fine di consentire a terzi l'evasione dell'imposta sul valore aggiunto, aveva emesso a nome della predetta ditta fatture per operazioni inesistenti, per un imponibile pari a 96.346,00 euro e per IVA pari a 18.159,00 euro, tra il 14 luglio 2011 ed il 23 dicembre 2011 (capo E). I reati per i quali è stata dichiarata l'estinzione per prescrizione in appello, in riforma della sentenza di condanna pronunciata in primo grado, sono quelli di omessa dichiarazione per l'anno 2007, con evasione d'imposta pari a 286.502,62 euro (capo D), di emissione di fatture per operazioni inesistenti nell'anno 2010 per un imponibile pari a 101.137,00 euro e per IVA pari a 20.227,00 euro, e nell'anno 2011 per un imponibile pari a 9.000,00 euro e per IVA pari a 0,00 (capo E), nonché di emissione di fatture per operazioni inesistenti nell'anno 2008 per un imponibile pari a 285.270,00 euro e per IVA pari a 57.054,00 euro, e nell'anno 2009 per un imponibile pari a 8.260,00 euro e per IVA pari a 1.652,00 euro (capo F).

2. Ha presentato ricorso per cassazione avverso la sentenza della Corte di appello indicata in epigrafe GI AN, con atto sottoscritto dall'avvocato Paolo Pavarini, articolando tre motivi.

2.1. Con il primo motivo, si denuncia violazione di legge, in relazione all'art. 8 d.lgs. n. 74 del 2000, e vizio di motivazione, a norma dell'art. 606, comma 1, lett. b) ed e), cod. proc. pen., avuto riguardo alla ritenuta sussistenza dell'elemento soggettivo del reato di cui al capo E). Si deduce che la Corte territoriale ha omesso di rispondere allo specifico motivo di gravame avanzato dalla difesa con cui si contestava l'affermazione della responsabilità penale dell'imputato relativamente ai reati di emissione di fatture per operazioni inesistenti per difetto dell'elemento soggettivo, atteso che l'art. 8 d.lgs. n. 74 del 2000 richiede per la sua configurazione la terzietà dell'evasore rispetto al soggetto emittente la fattura, nonché il dolo specifico di evasione. Si premette che, secondo l'orientamento dominante della giurisprudenza di legittimità, il reato di cui all'art. 8 d.lgs. n. 74 del 2000 non si configura laddove la condotta di emissione di fatture per operazioni inesistenti abbia uno scopo diverso da quello di favorire l'evasione fiscale di terzi, non essendo sufficiente la coscienza e volontà di emettere fatture per operazioni inesistenti, ma essendo necessario che detta condotta sia preordinata al fine di fare evadere a terzi le imposte sui redditi o sul valore aggiunto (si cita Sez. 3, n. 26575 del 21/04/2021, Martini;
Sez. 3, n. 1714 del 19/10/2004, Scorpio). Si rappresenta, poi, che, per i fatti per i quali è stata pronunciata condanna, la finalità di consentire a terzi l'evasione non risulta accertata, poiché, con riferimento al reato di cui al capo E), i soggetti terzi i quali avrebbero effettivamente eseguito i lavori "coperti" dalle fatture emesse dall'imputato non sono stati neanche individuati dalla Corte territoriale. Si osserva che il reato di cui all'art. 8 è complementare con quello di cui all'art. 2 d.lgs. n. 74 del 2000, siccome riferiti il primo alla ditta che emette le fatture e il secondo alla ditta la quale si avvale delle predette fatture portandole in detrazione (si cita Sez. 3, n. 16353 del 11/01/2021, Marinuzzi), e che, però, nel caso concreto, gli esecutori dei lavori non hanno mai utilizzato le fatture in contestazione nelle rispettive dichiarazioni, né hanno percepito VIVA, la quale, anzi, ed eventualmente, è stata incamerata dalla ditta attribuita al ricorrente. Si conclude, quindi, che l'evasione, se avvenuta, sarebbe riferibile alla stessa ditta emittente, e che, perciò, a carico del titolare di questa, al più, sarebbero configurabili, ovviamente in presenza dei necessari elementi costitutivi, i diversi reati di cui all'art. 10-ter d.lgs. n. 74 del 2000, in caso di presentazione della dichiarazione e omissione di versamento, ovvero di cui all'art. 5 d.lgs. cit., in caso invece di omessa presentazione della dichiarazione.

2.2. Con il secondo motivo, si denuncia violazione di legge, in riferimento agli artt. 2 e 157 cod. pen. e 17, comma 1-bis, d.lgs. n. 74 del 2000, nonché vizio di motivazione, a norma dell'art. 606, comma 1, lett. b) ed e), cod. proc. pen., avuto riguardo alla mancata dichiarazione di estinzione per prescrizione dei reati contestati al capo E), relativi alle fatture n. 36 del 14 luglio 2011, n. 38 del 3 agosto 2011 e n. 42 del 16 settembre 2011. Si deduce che la Corte territoriale ha fatto erronea applicazione dell'articolo 17 comma 1-bis d.lgs. n. 74 del 2000, introdotto dal d.l. 13 agosto 2011, n. 138, che ha elevato di un terzo i termini di prescrizione dei delitti indicati dagli artt. 2 a 10 dello stesso decreto, non dichiarando la prescrizione del reato di cui al capo E) con riferimento alle fatture emesse prima del 17 settembre 2011, atteso che la precisata disposizione, in ragione della natura sostanziale della disciplina della prescrizione, non può applicarsi a fatti commessi antecedentemente alla sua entrata in vigore. Si precisa che non può ritenersi condivisibile l'orientamento giurisprudenziale secondo cui, laddove il reato si realizzi tramite la emissione nel corso del medesimo anno d'imposta di una pluralità di fatture relative ad operazioni inesistenti, il termine di prescrizione decorre dalla data di emissione dell'ultima delle fatture (si cita Sez. 3, n. 9444 del 22/12/2021, Mattioli), atteso che l'articolo 8, comma 2, d.lgs. n. 74 del 2000 prevede piuttosto un regime di favore per l'imputato, perché riconduce ad unità più episodi di emissione di fatture per operazioni inesistenti nel corso del medesimo periodo di imposta (si cita, tra le tante, Sez. 3, n. 25816 del 21/04/2016, De Roia, Rv. 267664-01).

2.3. Con il terzo motivo, si denuncia erronea applicazione della legge penale, in relazione agli artt. 1, comma 143, legge 24 dicembre 2007, n. 244 e 578-bis cod. proc. pen., a norma dell'art. 606, comma 1, lett. b) cod. proc. pen., avuto riguardo alla mancata revoca della confisca per i reati dichiarati estinti per prescrizione. Si deduce che erroneamente la Corte territoriale, nel confermare la confisca applicata dal Giudice di prima cura, ha applicato l'art. 578-bis cod. proc. pen., introdotto dal d.lgs. 1° marzo 2018, n. 21, aderendo all'orientamento che ritiene applicabile la suddetta disposizione anche ai fatti commessi anteriormente all'entrata in vigore della stessa. Si osserva che, nella giurisprudenza di legittimità, risulta dominante l'opposto indirizzo secondo cui la previsione di cui all'art. 578-bis cod. proc. pen. è sì applicabile anche alla confisca tributaria ex art. 12-bis d.lgs. n. 74 del 2000, ma questa, ove sia stata disposta per equivalente, non può essere mantenuta in relazione a fatti anteriori alla entrata in vigore del medesimo art. 578-bis, atteso il suo carattere afflittivo (si cita, tra le tante, Sez. 3, n. 7882 del 21/01/2022, Viscovo, Rv. 282836-01, e Sez. 3, n. 39157 del 07/09/2021, Sacrati, Rv. 282374-01). 3. • Successivamente, sempre per il ricorrente GI AN, l'avvocato Paolo Pavarini ha presentato tre motivi nuovi.

3.1. Con il primo motivo nuovo, si denuncia vizio di motivazione, a norma dell'art. 606, comma 1, lett. e), cod. proc. pen., avuto riguardo alla ritenuta sussistenza dell'elemento soggettivo del reato di cui al capo E). Si deduce la contraddittorietà intrinseca del discorso motivazionale della sentenza impugnata che, per un verso, imputa l'evasione dell'IVA ai reali esecutori dei lavori e, per l'altro, afferma l'incameramento dell'IVA da parte dell'imputato, emittente delle fatture.

3.2. Con il secondo motivo nuovo, si denuncia violazione di legge, in relazione agli artt. 2 cod pen., 25 Cost., 1, comma 148, legge n 244 del 2007 e 578-bis cod. proc. pen., nonché vizio di motivazione, a norma dell'art. 606, comma 1, lett. b) ed e), cod. proc. pen., avuto riguardo all'applicazione della , /1., confisca per equivalente per i reati di cui ai capi A), B), C), D), E), F) e G) in quanto dichiarati estinti per prescrizione. Si deduce che il principio invocato nel terzo motivo di ricorso è stato ora affermato anche dalle Sezioni Unite (Sez. U, n. 4145 del 29/09/2022, dep. 2023). Si deduce, inoltre, che il mantenimento della